浅论两种常见的内资企业资产评估的会计和所得税处理.docVIP

一、资产评估的必要性及评估范围 根据国家《国有资产管理办法》规定，凡是占用国有资产的单位，在实行兼并、拍卖、承包、租赁、联营、股份经营、资产出售、破产清算、抵押、经济担保、中外合资、中外合作等经济活动时，都必须进行资产评估。非国有资产在各种经济活动中也有按法规要求须进行资产评估的情形。 资产评估结果是以资产评估报告的形式表明企业被评估资产现有价值的公允估算，是确定产权交易价值的基础，有时也是新的会计账面记录的法律依据，但资产评估结果可能与成交价格相同，也有可能不同。税法上是以实际交易价格或视同销售价格作为计税的依据。现就企业的清产核资和股份制改造、企业以非货币性资产对外投资这两种常见的资产评估结果的会计和所得税处理逐一试述。 二、企业的清产核资和股份制改造 国资委在《国有企业清产核资办法》定义：清产核资是指国有资产监督管理机构根据国家专项工作要求或者企业特定经济行为需要，按照规定的工作程序、方法和政策，组织企业进行账务清理、财产清查，并依法认定企业的各项资产损溢，从而真实反映企业的资产价值和重新核定企业国有资本金的活动。企业的股份制改造是指原有企业改制为有限公司或股份有限公司的活动。 企业按国家统一规定进行清产核资时，应对原有的资产、债权、债务进行清理，委托具有资格的资产评估机构进行评估和验资，确定原有企业净资产的产权或数额。在清产核资中应区分资产的盈亏报废和实有资产的评估增减值。资产的盈亏报废经相关主管部门批准后可计入当期损益，评估发生的增值或减值经有关部门确认后，均应逐项调整资产的账面价值，同时增减国家资本金。在对企业的股份制改造中资产评估增减值经有关部门确认后，通常的账务会计处理为：借记固定资产、存货、无形资产等，贷记资本公积、递延税款，并以调账后的净资产作为出资的依据。另外按财务制度规定，企业股份制改造时，如果规定的调账日与资产评估基准日、确认日不一致时，在评估基准日到调账日的期间内资产数量已发生了增减变化，调账时应当区别情况处理：如原评估资产数量减少，减少部分原评估确认的差额，不再调整资产的账面价值；如资产增加，增加部分则按取得资产的实际价值，确认其账面价值。 由于部分企业已实施《企业会计制度》计提了资产减值准备,在资产评估和确认评估增值额时,应特别注意,增值额应是评估值大于原资产账面余额的差额,而不是大于原资产账面价值的差额，并且应转回相应的减值准备。 《财政部国家税务总局关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知》财税[1997]77号文规定纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额，但文中未明确规定流动资产、无形资产评估等增减值和固定资产评估净减值的税务处理。笔者认为流动资产、无形资产等评估增值经相关主管部门批准全额转为国家资本金后,可不计入应纳税所得额；按照企业会计制度，企业可以按评估净减值调整账面记录，但企业对上述资产的税前结转或摊销可以调整前的账面记录为依据，同时企业应将资产评估的相关资料报送主管税务机关备案，内部相应地建立资产计税成本即调整前的资产成本备查账簿。 财税[1997]77号文规定企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。《财政部国家税务总局关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的补充通知》财税[1998]50号文规定企业在计算申报年度应纳税所得额时，资产评估增值可按下述方法进行调整:１.据实逐年调整２.综合调整，调整期限最长不得超过十年。以上调整方法的选用，由企业申请，报主管税务机关批准。调整办法一经批准确定后，不得更改。如果国有企业的资产评估增值全额转为国有资本金后，经国家税务总局或授权机构批准后可不需纳税调整，如《国家税务总局关于中国建设银行股份有限公司股份制改革资产评估增值有关企业所得税问题的通知》国税函[2006]248号批准对中国建设银行股份有限公司在股份制改革过程中，发生的直接增加其国有资本金的资产评估增值1422012.84万元，不征收企业所得税，并允许中国建设银行股份有限公司按资产评估增值后的资产价值调整相关资产的计税成本，并按调整后的计税成本计算扣除折旧或进行费用摊销。笔者认为国家税务总局可能采用国有企业清产核资的相关税法规定,在将资产评估增值转增国有资本金后，若征收企业所得税已无意义。上述文中未规定资产评估减值的税务处理，笔者认为应按照税法的真实发生原则比照资产评估增值作相反的纳税处理。 三、企业以非货币性资产对外投资 非现金资产是指除现金、银行存款、其他货币资金及现金等价物以外的资产，以这类资产对外投资一般与股权投资有关。按现行会计制度规定，企业以非现金资产对外投资取得股权时，其发生评估增值或评估减值不需调整评估资产的账面价值，按账面记录减少投