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固定资产重估模式与成本模式的比较分析 　　【摘要】 中国会计准则与国际会计准则的趋同使得固定资产重估模式是否采用成为一个值得探讨的问题。文章从背景及应用范围、会计处理和经济后果的差异对重估模式与成本模式进行了比较，并对两种模式的未来应用作了简单预测。 　　【关键词】固定资产重估模式；成本模式；会计处理；经济后果 　　 　　国际会计准则（IASB）IAS16中规定在固定资产初始确认后，企业可以采用重估模式或成本模式对其进行后续计量；而中国却禁止使用重估模式。随着中国会计准则与国际会计准则的逐渐趋同，是否采用重估模式将是一个值得探讨的问题。本文对重估模式和成本模式进行了简单的对比，以期为我国的研究提供借鉴。 　　 　　一、成本模式和重估模式的背景及应用范围 　　（一）成本模式和重估模式的界定 　　在成本模式中，固定资产的账面价值是它的历史成本减去累计折旧和累计减值损失。而在重估模式中，固定资产的账面价值是重估日的公允价值减去重估日后的累计折旧和累计减值损失。 　　这两种模式并不是相互排斥的，而是可以相互转换的，使用成本模式计量的资产可以改为使用重估模式进行后续计量；反之亦然。 　　（二）成本模式和重估模式的演进 　　历史成本一直在会计计量属性中占主导地位，而重估模式是伴随着公允价值的应用而产生的。公允价值产生于20世纪70年代。在20世纪60年代末至70年代初，英美等国通货膨胀，如美国出现了高达10%的通货膨胀率，以历史成本为计量基础的财务报告不能提供相关的有用的财务数据，所以产生了用当前价值（current value）来代替或补充历史成本计量的需求，进而许多国家改变了相应的要求。美国的FASB在1978年要求上市企业在财务报表中按“一般购买力变动和现行成本／不变美元”模式补充披露企业的主要资产价值，英国也在1980年引入了Current Cost Accounting（CGA） Standard。当时就有很多公司重估资产，如从1980年到1984年，大约24.6%的澳大利亚上市公司每年都重估资产。在严重的通货膨胀过后，尽管CGA已经不再强制执行，英国、澳大利亚和新西兰的很多公司仍继续使用重估模式。但是在美国，因为SEC官员认为重估模式提供的信息有误导性，而SEC管理着上市公司的注册程序，所以，为了能够上市交易，几乎没有公司再使用重估模式。目前，重估模式主要应用于欧盟和澳洲，中国、北美、日本仍然禁止使用重估模式。 　　（三）后续计量模式选择的限制 　　IAS16对后续计量模式选择有特定的要求： 　　第一，任意一种模式应该用于整个类别的固定资产。第二，只有公允价值能可靠计量的固定资产才能使用重估模式。第三，如果一类资产采用重估模式，那么这类资产应该适当经常地被重估，以致其账面价值不显著不同于资产负债表日的公允价值。IAS16没有规定重估的频率，而是建议重估的频率应该由固定资产公允价值变动的特点决定。 　　 　　二、成本模式和重估模式会计处理的异同 　　（一）成本模式的会计处理 　　在成本模式中，无论公允价值如何变动，直至固定资产终止确认前，“固定资产”科目的余额一直是其历史成本，资产的账面价值等于其历史成本减去累计折旧和累计减值损失。 　　（二）重估模式的会计处理 　　相比于成本模式，重估模式的会计处理要复杂得多。 　　IAS16陈述了两种抵销累计折旧的方法――净值法和总和法。净值法更普遍用于房屋建筑物，要求会计主体用“固定资产”来抵销“累计折旧”，也就是借记“累计折旧”，贷记“固定资产”。总和法要求会计主体依据固定资产的账面价值，按比例重新表述新的原值和累计折旧，以使新的资产的账面价值等于公允价值。这个方法经常作为代表该固定资产重置成本的一个指数。例如，一台机器设备的原值是￥100 000，目前的累计折旧是￥40 000，公允价值是￥90 000。总和法要求“固定资产”和“累计折旧”的账面价值都增加至1.5倍，因此，借记“固定资产”￥50 000，贷记“累计折旧”￥20 000。 　　重估增值和重估减值的会计处理也不一样。首先，如果当固定资产的账面价值小于其公允价值时，那么该资产发生重估增值，会计主体应该将公允价值大于账面价值的数额贷记到“固定资产重估准备金”――一个权益类账户。但是如果在此之前该资产发生过重估减值，那么该主体应该先贷记“资产重估利得”来转回前期的重估减值损失。只有超过前期重估减值的部分才会被贷记到“固定资产重估准备金”。如果在资产重估之前该资产发生过减值损失，那么在贷记“重估利得”之前应先贷记“减值损失转回”，使得减值损失好像没发生一样。重估增值计入权益类账户而不是收入类账户，也是重估模式和投资性房地产公允价值模式的主要不同点。如果固定资产发生重估减值，那么出于谨慎