谈新会计准则实施对特殊原始凭证需要.docVIP

谈新会计准则的实施对特殊原始凭证的需要 　　【摘要】 本文提出：新会计准则的有效实施需要特殊原始凭证，并对特殊原始凭证的构成内容进行了分类探讨。 　　【关键词】 新会计准则；特殊原始凭证；实施 　　 　　一、特殊原始凭证的提出 　　 　　按照会计学教材的定义，原始凭证又称原始依据，是在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以记录、证明经济业务已经发生或完成的资料或单据，是进行会计确认、计量的最重要资料。 　　2006年财政部新颁布的《企业会计准则》对大量的会计事项提出了新的规范性要求，比如企业资产发生减值的，应在期末确认资产减值损失，计提资产减值准备；投资性房地产、生物资产、金融资产等采用公允价值计量的，应在期末对这些资产采用公允价值计量，将公允价值变动损益计入当期损益；与或有事项相关的义务满足条件的，应当确认为预计负债，其中包括固定资产的预计处置费用和授予后不能立即行权的股份支付，还包括计入应付职工薪酬的职工辞退福利等。对这样事项的确认和计量，应当取得恰当的原始凭证予以支持，因为我国《会计基础工作规范》第五十一条中对记账凭证的规定为：“除结账和更正错误的记账凭证可以不附原始凭证外，其他记账凭证必须附有原始凭证。 　　但是，就上述需进行会计处理的事项而言，一般没有与之对应的企业实际发生的诸如货币资金收付、物资领用等的经济业务，例如，预计固定资产处置费用时，固定资产的处置业务还未实际发生，是在未来才会发生的。相比较之下，虽然诸如固定资产折旧、无形资产摊销等的会计处理也没有与之对应的企业实际发生的经济业务，但是计提折旧、摊销所依据的总金额，亦即固定资产的应计折旧额或无形资产的价值，是根据企业实际发生的经济业务形成的实际成本确定的，具体到记账凭证及其相关原始凭证的编制上，其金额仍然有据可依。 　　为了与传统的原始凭证（如购销发票、收据、入库出库单、折旧计算表和无形资产价值摊销表等）相区别，笔者将上述新会计业务所需的原始凭证称为特殊原始凭证，即进行资产公允价值变动、预计负债以及资产减值等会计确认、计量和报告的依据。 　　 　　二、对特殊原始凭证构成内容的分类探讨 　　 　　新会计准则中多处提到的“确凿证据”，实际上就是在本文所探讨的特殊原始凭证范围之内。仔细分析新会计准则及其指南对公允价值计量的金融资产、投资性房地产、生物资产和预计负债、股份支付及资产减值等会计处理的相关规定，笔者认为，本文所述的特殊原始凭证从形成来源上有取自于企业外部与取自于企业内部之分。 　　 　　（一）取自于企业外部的特殊原始凭证 　　这样的特殊原始凭证应包括：活跃市场、市场价格及市场上其他相关信息的证据，企业经营所处的经济、技术或者法律等环境方面的证据和其他外部来源的证据。 　　1. 活跃市场、市场价格及市场上其他相关信息的证据。 　　按照新会计准则的要求，此类特殊原始凭证将在以下各个方面发挥重要作用： 　　首先，确定资产等的公允价值。根据投资性房地产及生物资产准则及其指南，企业采用公允价值模式计量投资性房地产（生物资产），要能够从活跃的房地产（生物资产）交易市场上取得同类或类似房地产（生物资产）的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产（生物资产）的公允价值作出合理的估计。根据股份支付准则及其指南，对于授予的存在活跃市场的期权等权益工具，应当按照活跃市场中的报价确定其公允价值。根据金融工具确认和计量准则及其指南，存在活跃市场的金融资产或金融负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；金融工具不存在活跃市场的，企业应当采用估值技术确定其公允价值；采用估值技术确定金融工具的公允价值时，应当尽可能使用市场参与者在金融工具定价时考虑的所有市场参数，包括无风险利率、信用风险、外汇汇率、商品价格、股价或股价指数、金融工具价格未来波动率、提前偿还风险、金融资产或金融负债的服务成本等。此外，根据资产减值准则及其指南，不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格确定该资产的公允价值。 　　其次，确定资产是否减值。根据资产减值准则及其指南，资产可能发生了减值的迹象包括：（1）资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；（2）资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；（3）市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。根据生物资产及其指南，生物资产可能发生减值的迹象包括：（1）因遭受病虫害或动物疫病侵袭，造成消耗性或生产性生物资产的市场价格大幅度持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；（2）因消费者偏好改变而使企业消耗性或生产性生物资产收获的农产品的市场需求发生变化，导致市场价格