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作业成本法在企业研究开发费成本化中的应用 　　在知识经济条件下，科技发展日新月异，企业要想在市场竞争中取胜，就必须提高自己的科技水平和创新能力。因此，研究与开发费用也就日益突显出来，成为一项经常性的支出项目，并且数额也越来越大，如何处理研究开发费已成为国内外经济领域特别是会计界争论的焦点。其争论主要集中在：现行会计制度将研究与开发费归为期间费用，不符合战略成本管理理论、不利于产品定价及向内部的信息使用者提供决策有用的信息。本文从管理会计角度出发，利用作业成本法，将研究开发费用成本化，试图为管理当局提供更为准确、更为全面科学的成本信息，以便使企业管理者做出更准确的决策。 　　 　　一、研究与开发支出在现行会计中的处理及局限 　　 　　随着经济环境的变化，市场从总体上出现了供给大于需求的趋势，呈现出买方市场特征。在结构上，呈现出消费日益个性化，时尚化，消费周期缩短的态势。为顺应市场竞争环境的变化，企业开始重视研究开发部门和营销部门的作用。一些学者也曾提出过成本控制四层次的理论即： 　　 　　将企业的成本控制拓展到研究开发和营销阶段。研究与开发支出作为期间费用已不适合某些行业，如：手机、电脑、彩电、空调等研究开发支出大的行业，而目前，对于研究与开发支出的会计处理在国内外基本上有三种方法：费用化、资本化、有条件的资本化。费用化是指当期发生的研究与开发支出全部作为期间费用，记入当期损益。采用这种方法的国家有美国、德国和中国。资本化是指对研究与开发费用在发生期内归集，当产品或项目开发成功并产生收益时以一定的年限进行摊销记入损益，采用此法的国家有荷兰、巴西、瑞士等。有条件资本化是指对于符合条件的研究与开发支出资本化，而其他的研究与开发支出记入当期损益，此法被英国、日本和国际会计准则委员会（IASC）所应用。 　　针对这种情况，笔者认为一些研究与开发费用较大的行业可以应用作业成本法原理将其归集到产品成本中去，给管理当局提供较为准确的成本信息，而不至于使公司老总常常面临诸如此类的问题的困扰：销售人员在投标时依照现行会计系统提供的成本数据而确定的价格，在中标后却得不到技术和生产部门的认同，技术和生产部门认为要达到合同规定的条件所耗的资金要超过合同价格。 　　 　　二、应用技术成本法原理处理研究与开发支出的理论探索 　　 　　（一）作业成本法简介 　　作业成本法（Activity-Based Costing，ABC）是一种间接成本分配方法，它以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源的成本分配到作业中去，然后根据产品和服务所耗用的作业量最终将成本分配到产品和服务中。其中作业（Activity）是指企业为达到其生产经营的目标所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活动。而将作业进行量化的成本动因（Cost Drivers），是对导致成本发生及其增加的，具有相同性质的某一类重要事项进行的量度。通常选用作业活动耗用资源的计量标准进行计量，如：用电度数、质量检查次数等。 　　（二）作业成本法的意义及应用程序 　　作业成本法使成本信息更加科学，解决了传统的成本信息失真的问题。原因是传统的制造成本法把每单位产品耗用的某一项成本标准（如产品耗用工时占总工时的比例）当成了对所有费用（如在电器制造类企业中，包括备料、液压、喷漆、检查和折旧费等）进行分配的比率。而事实上，这是不合理的，它不符合会计上的配比原则。若企业当月在同一车间生产两种产品，一种产量高，一种产量低，那么在制造成本下，高产量的产品由于耗用工时较多，就负担较多的厂房折旧费，而产量低的产品则负担较少的厂房折旧费。事实上，两者占用厂房的时间相同，折旧费应该平分。运用作业成本法则很好的解决了这一问题。 　　作业成本法应用的基本程序为：（1）根据企业的具体活动划分作业。（2）以成本动因为标准计算出每种作业的耗用资源量，计算出各项作业的作业成本（3）再以作业动因为标准将作业成本按产品耗用的作业量分配到产品中（4）再把这种产品消耗的各项成本加总，得出该产品的总成本。可以看出，作业成本法的关键步骤在于：ABC法不是直接考虑产品成本或工时成本，而是首先确定间接费用的合理基础――作业，然后找出成本动因。具有相同性质的成本动因组成若干成本中心，一个成本中心所汇集的成本可以按其具有代表性的成本动因来进行间接费用的分配，使之归属到各个相关产品。 　　（三）作业成本法对研究与开发支出成本化的处理 　　就研究与开发支出而言，可以根据成本动因将研究与开发过程所耗用的资源归集到作业中心，再选用恰当的成本动因将研究与开发支出分配到各种产品中。这样的成本化处理研究与开发支出，不仅能为企业管理提供较为真实的成本信息，还能为最终效益分析、业绩评价提供基础数据。 　　1、研究与开发支出种类及其处理