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在建工程转让扣除土地价款的纳税筹划 　　在建工程转让有关土地价款扣除征纳增值税问题的探析 　　在建工程转让如何扣除土地价款纳增值税，近来不少专家给出了不同解答，其在营业税时代就是个很有争议的事情，各地地税机关对如何征纳营业税有不同的政策，为此，我近来对该问题专门做了一些研究，并做如下材料，以供大家分享。 　　一、营业税时代，在建工程转让能否扣除土地成本而差额征收要根据情况确定 　　财政部、国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》第三条规定，“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。”能否扣除土地价款就出自该条规定，对该条的理解决定了征税的方法。 　　为了正确理解该条款，有必要将该条款进行拆分，图示如下： 　　文件的所用的词语对行为、对象、后果是严格配比的，对于不动产，其使用的动词是“销售”、“购置”，对于土地使用权其使用的动词是“转让”、“受让”，实际上在实践中，也应该是配比的，因为主体对不动产拥有的是所有权，其可以是购置，对土地使用权因为其是一种权利，只能是受让，即受让土地使用权利。我们按这种逻辑理解来将上述规定重述一下，即“单位和个人销售其购置的不动产，以全部收入减去不动产的购置原价后的余额为营业额，单位和个人转让其受让的土地使用权，以全部收入减去土地使用权的受让原价后的余额为营业额。” 　　根据该文件第二条项规定，“单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税： 　　1、转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。 　　2、转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。 　　在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目。” 　　该文件规定了两种情形，并以是否进入施工阶段进行划分。第一种情形说，尚未进入施工阶段的在建项目，转让时，按照“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。结合上面的分析，如果是尚未进入施工阶段而转让在建项目，是按照上图第二种配比转让，这种情况实质是转让土地使用权，因此允许扣除土地使用权受让原价。如果是转让已进入施工阶段的在建项目，文件规定按照销售不动产征税，这时，其适用上图第一种情形，只能扣除不动产的购置原价，不能扣除土地使用权购置原价，而如果该在建项目不是购置的，是自建的，则没有金额可以扣除。从上图看出，销售不动产或在建工程扣除土地使用权是不符合文件规定的。 　　二、增值税一般计税下的在建工程转让模式 　　财税【2016】36号文件附件《营业税改征增值税试点有关事项的规定》一中项规定“3.一般纳税人销售其2016年5月1日后取得的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。” 　　“4.一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。” 　　根据《销售服务、无形资产、不动产注释》“转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。” 　　从上述规定看出，一般纳税人适用一般计税方法，其转让在建项目适用转让不动产增值税政策，当然因营改增工作时间仓促，在建项目分开两种情形的文件规定还没有出台，但是，文件明确了转让在建项目按销售不动产纳税。从上述文件看，一般计税情况下，一般纳税人销售不动产时是不能扣除购置原价的，也不存在扣除土地使用权受让原价的规定。 　　三、增值税简易计税下的在建工程转让模式 　　财税【2016】36号文件附件《营业税改征增值税试点有关事项的规定》一中规定“1.一般纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。” 　　“2.一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征