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商业银行公允价值会计运用现状与完善对策 　　［摘 要］ 国际会计界对公允价值的研究由来已久，讨论的焦点已由早期的“是否采用公允价值”转变为如今的“如何用好公允价值”。我国银行业自2006年开始运用公允价值计量金融工具，本文考察了公允价值计量在我国银行业的运用现状，并分析其存在的风险，提出完善公允价值计量的建议。 　　［关键词］ 商业银行；公允价值；现状；对策 　　doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2011 . 05. 007 　　［中图分类号］F830.42 ［文献标识码］A ［文章编号］1673 - 0194（2011）05- 0012- 03 　　 　　一、我国银行业金融工具公允价值计量的总体现状 　　 　　我国《企业会计准则第２２号――金融工具确认和计量》按照持有意图，将金融工具划分为：交易性、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售等4类，其中以公允价值计量的金融工具情况见表１。 　　由于我国银行业的经营模式以传统信贷业务为主，证券投资规模较小，因而以公允价值计量的金融工具总体规模很小。我国上市银行２００８年年报显示，在上市商业银行以公允价值计量的金融工具中，金融资产平均规模占总资产的比例为９．４５％，金融负债占总负债的比例为１．２％，而美国上述两项比例分别为３１％、１１％；在以公允价值计量的金融资产中，可供出售金融资产占八成以上，而交易性金融资产与衍生金融资产不足两成。 　　从经济环境的角度来看，我国二级市场股价波动大，市场非理性操作情况较多，加之我国以实体经济为主的发展模式、金融创新较少，包括投资者在内的会计信息使用者对企业业绩和未来发展的判断仍以补偿历史成本后公司实现的利润为基础，因此在考虑采用公允价值的范围和层次上，与成熟市场经济国家有一定区别。 　　 　　二、我国银行业运用公允价值存在的问题及风险分析 　　 　　虽然我国银行业运用公允价值计量的范围较窄，但是公允价值计量带来的风险却不容忽视，存在的问题及对商业银行的负面影响主要在于以下方面： 　　（一）金融工具分类不完善，导致信息披露不够充分 　　在公允价值计量过程中，应用不同性质的输入值将对公允价值计量结果的可靠性产生影响。为了使报表使用者了解其中的差异，美国财务会计准则委员会第１５７号准则《公允价值》计量引入了“公允价值级次”的概念，根据实务操作上的可靠性和管理层运用估计的程度，将用于公允价值计量的估值技术输入值按优先次序分为3个级次，即按公开报价计量的公允价值、按可观察信息计量的公允价值、按不可观察信息计量的公允价值。２００９年３月６日，ＩＡＳＢ发布了《改进有关金融工具的披露（对ＩＦＲＳ ７的修订）》，确定了公允价值的3个级次，这些层次与美国财务会计准则委员会第１５７号准则中阐述的层级类似。公允价值的确定有3个层次：Ⅰ．通过公开市场报价来确定；Ⅱ．通过自主定价模型和相似资产的公开市场价格来确定；Ⅲ．重要市场信息无法获得，完全通过估值技术来确定。总的来说，公允价值计量的可靠性因信息来源的不同而不同，基于市场信息比管理层估计信息可靠，也就是第Ⅰ层次的资产要比第Ⅱ、Ⅲ层次的资产可靠。 　　目前我国金融工具按照持有意图分类并进行会计处理和披露的方式，掩盖了公允价值信息来源的可靠程度，虽然报表附注中披露了有关信息，但是披露仍欠充分，加剧了公允价值计量的主观性。这种主观性受到外部市场有效性的极大影响，我国目前进行公允价值计量的金融工具中，只有少数存在活跃市场，更多要依靠估值技术，处于第Ⅱ层次的金融资产比重较大，但是依照现行分类标准，财报上无法披露不同层次的金融资产规模及信息。 　　（二）增大利润和权益资本的波动 　　由于交易性金融资产和负债的公允价值变动直接计入当期损益，可供出售金融资产的公允价值变动，在资产被处置前计入资产负债表中的资本公积。本文以中国工商银行为例，通过２００７-２００９年的数据量化说明波动程度。 　　从表２可以看出，以公允价值计量的金融工具比重虽小，但其对利润的影响程度却远远大于它的比重。总体来看，中国工商银行公允价值变动损益对营业利润的影响，20０７年为６．６２％，20０８年为－２３．２５％，20０９年为－９．９１％ 。金融资产对营业利润的影响也远大于金融负债的影响。 　　从表３可以看出，工行可供出售金融资产的公允价值变动对资本公积的影响各年有所不同，20０８年影响较大。 　　根据统计，中国工商银行可供出售金融资产中，全部采用公允价值计量的债权性投资各年均达到９８％以上，股权投资中采用公允价值模式计量的比重2０0７年为５２％，20０８年为７８％，20０９年为５８％ ，股权投资采取公允价值计量的范围有扩大趋势。 　　（三）加大信贷顺周期风险