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三费及五险一金财务与税法规定异同探讨 　　中图分类号：F812 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2010）12-089-02 　　摘 要 企业所得税法及实施条例是在充分考虑企业会计准则的基础上制定的。但其中有许多改革措施与税收的目标和原则不一致，致使企业税收与会计处理上产生较大差异。在实务中，尤其是工资薪金支出的确认与计量财务与税收规定虽然基本一致，但在工资薪金支出时间的确认上会出现时间性差异。五险一金的提取额度有地区差异，但计提基数都是工资总额，在职工福利费实行“限额据实”税前扣除制度上也存在差异。 　　关键词 应付职工薪酬 企业所得税 　　 　　在借鉴《国际会计准则第19号――雇员福利》的基础上，结合我国现行有关政策和实际情况，新会计准则中首次提出了“职工薪酬”条款，为系统规范我国企业职工各种形式劳动报酬的会计处理和相关信息的披露提供了依据。在这之后，《企业所得税法》于2007年第十届全国人民代表大会五次会议审议通过。由于企业所得税法及实施条例是在2006年财政部颁布新准则后出台，因此企业所得税法是在充分考虑企业会计准则的基础上制定的。但其中有许多改革措施与税收的目标和原则不一致，由此导致了在收入的确认、计量，费用的可扣除性等方面，企业税收所遵循的原则与会计原则等方面有着明显的区别，致使企业税收与会计处理上产生较大差异。具体分析如下： 　　《企业会计准则第9号――职工薪酬》对职工薪酬的范围进行了定义。职工薪酬是指职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性薪酬，既包括提供给职工本人的薪酬，也包括提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等。企业因职工提供服务而产生的义务，全部纳入职工薪酬的范围①。此准则全面涵盖了我国现行实务中的各种职工薪酬，将原规定中的职工工资、奖金、津贴、补贴；职工福利费；社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出全部纳入职工薪酬进行计量。该准则还统一了各类职工薪酬的确认原则。在职工提供服务的会计期间均确认为负债，按职工提供服务的受益对象计入相关成本或确认为当期费用，有别于以往的全部费用化的处理方式；取消计提职工福利费；设置“应付职工薪酬”一级科目，更具有针对性和可操作性。 　　职工薪酬会计核算业务与企业所得税相关扣除项目的异同如下： 　　第一，工资薪金支出的确认与计量财务与税收规定基本一致，但在工资薪金支出时间的确认上会出现时间性差异。 　　会计制度规定，应付职工薪酬核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。企业所得税法实施条例第三十四条规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。因此，作为企业税前扣项目的工资、薪金，应该是企业已经实际支付给职工的那部分工资、薪金支出，尚未支付的所谓应付工资、薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除。也就是说，工资薪金支出的确认和计量财务和税法规定基本一致，但在工资薪金支出时间的确定上，企业所得税遵循收付实现制，而企业遵循权责发生制，按此原则将会出现部分工资薪金未支付而计入资产或成本费用情形发生，则工资薪金支出确认时间财务与税法出现时间性差异！ 　　第二，五险一金的提取额度有地区差异，但计提基数都是工资总额。 　　《企业所得税法》对此则规定：每月全部职工工资，是指按税收规定允许税前扣除的工资额，即月平均工资1600元，该数额是各项费用允许税前扣除的计算基数。对于住房公积金，其计提比例也有所差异。根据《住房公积金管理条例》规定精神，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在城市上一年度职工月平均工资的3倍，具体标准按照各地有关规定执行。单位和个人超过上述规定比例缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。对五险一金，以商业保险形式提供的保险待遇，会计处理上也属于职工薪酬，但税法上不予认可。 　　第三，职工福利费实行“限额据实”税前扣除制度。 　　《企业会计准则第9号――职工薪酬》应用指南规定，没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。财政部《关于实施修订后的有关问题的通知》（财企〔2007〕48号）规定，修订后的《企业财务通则》实施后，企业不再按照工资总额14%计提职工福利费，2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。可见，在新会计准则体系之下，曾经为广大财会专业人士熟知的“按工资总额的14%计提福