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关于房地产企业土地增值税清算的思考 随着房价的不断攀升，房地产迅猛发展，为遏止房价的过快上涨，中央出台了一系列调控政策，税收作为经济的杠杆，可以在其中发挥重要的作用，在房地产税收中，土地增值税是重中之重。为此，国税总局继2010年 5月19日公布《关于土地增值税清算有关问题的通知》，对土地增值税征收的细则进一步明确之后不久，6月3日国税总局又公布了《关于加强土地增值税征管工作的通知》，土地增值税的监管征收力度再度升级。然而由于该税种的计算方式比较复杂，而房地产的开发周期长、投资活动复杂，所以很多房地产企业都没有依照法律严格进行土地增值税的清算工作。那么，如何规范房地产企业的土地增值税清算工作，如何贯彻新的政策，就成为当前的重点课题。 ?? 笔者结合审计工作中接触到的企业情况就土地增值税清算的有关问题进行探讨。 一、土地增值税清算时间的确认问题 ?? 清算分为“自行清算”和“要求清算”两种，对于自行清算的，纳税人必须按照规定的时间和要求主动清算；对于要求清算的，纳税人应在收到税务机关书面通知的情况下，再按规定清算，也可以理解为不通知不清算。在我们接触的企业中，真正做到了土地增值税清算的房地产项目很少，有的房地产项目的商品房已经全部销售完，也没有进行土地增值税清算。之所以会这样，是因为房地产企业的销售收入的确认主要是以开票为准，但有许多房地产企业收了购房人的款，却没有及时开具发票，在财务上也不做销售确认，以没有达到自行清算的条件为借口拖延土地增值税清算时间。而对已转让的房地产建筑面积达到85%以上的房地产企业也以税务机关未要求其进行清算为借口。相关政策对如何确认已转让的房地产建筑面积也没有明确的定义。如果连清算时间都不能确定，也就无从谈起土地增值税清算的具体核算问题了，因此清算时间的确定是土地增值税清算工作的首要问题。 ?? 笔者建议：房地产企业土地增值税清算可以借鉴企业所得税的征收缴纳方式，在目前按预收款预征土地增值税的基础上，当房地产企业达到确认销售收入条件的次年5月之前将上一年的土地增值税进行汇算清缴，待整个项目结束后对整个项目进行清算，多退少补。　 二、销售收入的确认问题 　?房地产企业在开发产品的销售上有着多种多样的销售方式，最后的结算价格、结算方式、开票金额等都可能存在较大的差异。 　 1、明显不合理低价的确认与调整问题 　 在开发产品的销售过程中，房地产企业会出现因商业促销而给予一定的销售折扣或者赠送车库、露台，为筹集资金在未取得预售证之前支付房款可抵减购房款的一定比例等情况，在清算时就会出现部分房子的单方售价比均价低的情况。土地增值税的政策中并未明确规定，房地产企业的销售折扣是否计入收入总额中。另外，房地产企业以赠送客户车库（位）、露台的方式给予客户销售折扣，由于车库（位）、露台没有产权证，不在可售面积范围内，土地增值税的政策中也未明确规定是否作为视同销售处理。这些都将直接影响到土地增值税的税基。同时在确认企业的明显不合理低价行为后如何进行收入调整，相关政策也无具体操作办法。 　 笔者建议：是否可参照营业税法的规定：纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额： 　（一）按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。 　（二）按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。 　（三）按下列公式核定计税价格： 　 计税价格＝营业成本或工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率）????以此确定的销售额作为营业税、土地增值税、企业所得税与契税的计税依据，对部分销售价格明显偏低的销售收入进行调整。成本利润率可参照所得税的规定按开发成本利润率不得低于15%，具体由税务机关根据当地的平均利润率定期予以确定。这一标准也便于计缴营业税、企业所得税，给企业实际操作带来便利。对于“正当理由”的范围，可主要认定为开发产品的质量问题，但须提供相关部门的鉴定书，对于其他理由一般不予认可。 　 2、委托销售方式下的收入确认问题 　 房地产开发企业在销售开发产品时有时会采取委托销售方式，主要包括：支付手续费方式、视同买断方式、基价（保底价）并实行超基价双方分成和包销方式，就涉及到开发产品的销售收入确认金额、时间等问题。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发［2009］31号）文件中在明确“采取委托方式销售开发产品”时，对这四种委托销售方式下的收入确认金额、时间等问题进行了较为详细的规定。在这四种方式中，包销方式是综合税收负担率最低的，因此成为房地产企业首选的销售方式。包销方式下包销期内可根据包销合同的有关约定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现，