从Glaxo案看营销性无形资产转让定价规制问题.docVIP

从Glaxo案看营销性无形资产转让定价规制问题 ????营销性无形资产(Marketing Intangibles)具有的独特性和价值不确定性，使得如何根据正常交易原则确定关联企业间涉及营销性无形资产转让交易的公平交易价格，成为跨国公司和各国税务当局共同感到最为棘手的难题。①发生在跨国制药公司Glaxo Smith-Kline集团与美国联邦税务署（简称IRS）之间长达16年之久的涉及营销性无形资产转让定价争议案件（下文简称“Glaxo案”），曾引起国际税法学界和各国税务当局的广泛关注。②虽然此案最终是以纳税人与美国税务当局之间达成和解协议的方式了结，但此案涉及的有关无形资产转让交易定价问题并没有得到彻底的澄清解决。相反的美国税务当局在该案中的某些观点和处理方法，正在对其他国家的转让定价税制及实践产生某种负面的影响，并冲击着OECD在1995年发布的《跨国公司与税务当局转让定价准则》（以下简称《准则》）基础上形成的国际协调。本文试图通过阐释Glaxo案件涉及的有关营销性无形资产转让定价争议问题，结合《准则》的有关指导规则，对美国税务当局在该案中的某些观点和处理方法，以及Glaxo案件结果对国际社会产生的影响进行评析，并在此基础上就如何更好地规制跨国企业内部涉及营销性无形资产转让定价交易，提出笔者的看法与见解。????一、营销性无形资产的范围界定????Glaxo案件争议首先涉及的一个基本问题是关于营销性无形资产的范围界定问题。????Glaxo案的主要案情事实是作为英国母公司的Glaxo UK将其研制开发的包括Zantac商标在内的一系列药品以许可销售的方式转让给其在美国的子公司Glaxo US在美国市场上经销。在这一跨国关联企业内部涉及有关药品的专利和商标无形资产的转让定价交易中，Glaxo UK在英国主要负责交易涉及的所有药品研究开发，包括临床前的测试，为所有药品申请专利，为产品设计全球范围内的营销平台和营销战略。而Glaxo US的主要功能职责包括为这些药品获得美国食物和药品管理局的批准提供协助，根据母公司制定的全球营销策略在美国进行上述药品的营销活动，包括向美国市场推介Zantac等药品，进行销售活动，组建销售团队向美国的医生详细介绍这些药品。作为纳税人的Glaxo US认为，本案中有关药品涉及的专利和商标的所有权都属于Glaxo UK所有，Glaxo US仅仅是母公司在美国的当地经销商，根据Glaxo UK的营销策略行事并按照许可销售协议的约定向后者支付有关专利和商标的特许权使用费，Glaxo US从事的这些营销和市场推介活动本身并不构成某种无形资产。而美国IRS认为，本案中Glaxo US在美国市场从事的营销推介活动，已经超出了一般的药品经销代理服务范围，这些营销活动本身已经创造出某种关于Zantac商标药品在美国本地市场的营销性无形资产，从而大大增加了Zantac商标的价值。③双方关于营销性无形资产范围认识上的分歧，妨碍了在该案处理过程中Glaxo US与IRS之间达成预约定价协议，也是后来影响美国和英国双方税务主管当局未能通过相互协商程序解决对Glaxo集团公司的国际重复征税问题的原因之一。④????目前许多国家的转让定价税制中并没有对无形资产概念范围作出精确的界定，而营销性无形资产相对而言更是一个外延模糊的概念。⑤OECD《准则》中将无形资产区分为贸易性无形资产(Trade Intangibles)和营销性无形资产(Marketing Intangibles)两类：贸易性无形资产是指除营销性无形资产以外的商业性无形资产，如专利和专有技术等，这类资产通常是通过风险大花费高的研发活动创造出来的。⑥而所谓营销性无形资产，则包括有助于商品或劳务商业利用的商标、商号、顾客名单、销售渠道和对相关产品具有重要促销作用的独特名称、符号或图画。⑦但需要特别指出的是，《准则》并没有就这两类无形资产的外延范围作出明确界定。在Glaxo案中，由于Zantac商标在法律上的所有权人是Glaxo UK，争议实际涉及的问题是Glaxo US从事的营销活动本身是否构成了某种区别于Zantac商标本身的营销性无形资产。关于这个问题，《准则》对纳税人和各国税务当局的指导是语焉不详的。《准则》在第6.4段虽然提及，“营销性无形资产的价值取决于许多因素，包括以往用于某一商号或商标销售的产品或劳务的质量所形成的该商号或商标的信誉和可靠性、质量控制的程度、正在进行的研究和开发、营销的产品或劳务的分销和可利用性、为使潜在客户熟悉产品或劳务而发生的促销开支的范围及其成功度（特别是为了形成与经销商、代理商或者其他协助机构的支撑关系网所支出的广告和营销费用）、营销性无形资产所提供进入的市场的价值以及法律所规定的无形资产权利的性质。”但《准则》同时又指出