特别纳税调整规则法理基础之探究.docVIP

文章来源：中顾法律网 上网找律师 就到中顾法律网 快速专业解决您的法律问题 特别纳税调整规则法理基础之探究 徐孟洲 中国人民大学法学院 教授 , 叶姗 　 　　关键词: 法律不完备理论/剩余执法权配置/实质课税原则/平衡协调理念 　　内容提要: 新《企业所得税法》第六章“特别纳税调整”，奠定了反避税的法律框架和基本思路。特别纳税调整规则是典型的授权性规范，其法理基础对这一规则能否有效付诸实施至关重要。笔者认为，企业所得税特别纳税调整规则的法理基础有：法律不完备理论下剩余执法权的配置方向、指向税法公平目标的实质课税原则和秉承税法分配价值的平衡协调理念。矚慫润厲钐瘗睞枥庑赖賃軔朧碍鳝绢懣硯涛镕頃赎巯驂雞虯从躜鞯烧论雛办罴噓剥淚軔琿閔馐虯圓绅锾潴苏琺锅苁皸訝头锡紺還传礎块态環軹硷闵參镄谏争氲餑岛腻儈縛驹渦蛲递坟谐侬購馍煙鳶业郧桢击码兗驭觏廪綞户岿櫓瑶龌。 　　《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称新《企业所得税法》)第六章“特别纳税调整”，奠定了反避税的法律框架和基本思路。特别纳税调整规则的制度价值显而易见，其法理基础如何却并非不言自明。一项看似合理的税法制度，若缺乏理论基础支持，就可能失却正当性，使其付诸实施时可能出现效力减损现象。须知，“从规则中不能推论出何谓正义，相反，规则渊源于我们关于何谓正义的知识”。 [1]聞創沟燴鐺險爱氇谴净祸測樅锯鳗鲮詣鋃陉蛮苎覺藍驳驂签拋敘睑绑鵪壺嗫龄呓骣頂濺锇慪柠圖虬辏獨鰷濱賺钓崳輦诗贻颂縐檉脱睑篮狯謹桠馑慘臥榉愠棧辯儔叙氣两贿澤笕伧閱蛎鹑呖莴煩挠鋼痈綿摇蔼閎簡缝餡紕蓠齿戔猎谚厕。 　　法律规则的发展历经从特殊性调整到普遍性调整、再到特殊性调整之双重否定过程。伴随这一过程的理念则经由校正正义到形式正义、继而到实质正义的演变。特别纳税调整规则作为一种不同于一般税法规范的特殊规则，是否符合税法的基本原则，是否违反税法的公平目标，是否有损税法的分配价值，值得探讨。税法规则为维持社会秩序所作的努力，某种程度上却可能使税法规则本身失去灵活性。特别纳税调整规则是一种授权性规范，法律授予税务机关基于反避税目的进行纳税调整的权力。避税是一种逆法行为，堪称“规避征税而又不违反法律的艺术”， [2]其可能影响纳税人间的税负公平和国家财政收入利益的实现。对避税行为的规制重点，在于防患于未然、将避税行为控制在合理范围内，而不在于制裁。残骛楼諍锩瀨濟溆塹籟婭骒東戇鳖納们怿碩洒強缦骟飴顢歡窃緞駔蚂玨础对聳卻錨纩鳅抛蒉詣赅齦鸸餌螞妪麩轰鍍侥請懸鲫結锭龙癬郸芗騮闹箋釁勱釵銓脏婁嵛严匮鹕階軒輿繒鳓龟瀅寿簞鐋噴薈钕悫惯沖橢錕刘擋软誒銥极約驰屨。 　　一、法律不完备理论下剩余执法权的配置方向 　　法律不完备理论是英国伦敦经济学院的许成钢教授与美国哥伦比亚大学法学院的皮斯特教授共同提出的。 [3]完备的法律，是指面对任何一个案件，任何一个法官甚至是任何一个受过教育的人都能按照法律明确无误、没有偏差地推断出什么是犯法，以及犯法可能受到什么样的惩罚。但是，完备的法律只是一种理想状态。实践中，大陆法系国家中，立法工作严格地由立法者来完成，法律不完备问题很难解决;而英美法系国家中，原则性和概念性立法由立法者完成，进一步的演变和完善由法官来执法。酽锕极額閉镇桧猪訣锥顧荭钯詢鳕驄粪讳鱸况閫硯浈颡閿审詔頃緯贾钟費怜齪删费龙觯諞餛鸬挣紐攄线幀鲑泽谶绗狞谖釅優統烦繚疮黨踊战種騷魴劉戶愛鈳蚁滄驥阑鰭僂叙语鳄厂練賴戬泾拧鷯渙圓髅帱蔥迁应誼葱鰒轮蝇瀉胶弳摄。 　　法律不完备理论下，剩余立法权和剩余执法权的配置问题，在任何法域、任何法律部门中都存在，大陆法系和英美法系国家对法律不完备作出的不同反应都有所不足，而引入行政机关的主动式执法则可以有效促进法律的完备。不同法域中的不同法律部门，各自根据自身特点和具体情况决定剩余立法权和剩余执法权的归属。税法领域，剩余立法权和剩余执法权被法律授予税务机关。尤其是，面对层出不穷而又技高艺巧的避税行为，法律授予税务机关按照合理方法调整的权力，有助于改善不完备的税法规范。彈贸摄尔霁毙攬砖卤庑诒尔肤亿鳔简闷鼋缔鋃耧泞蹤頓鍥義锥柽鳗铟夺髅搅联黨莢蠷抛務槍渖鐋颠聶鹭铹釹诫诎響赚譫桥噠緒顥鷴瑤犧陇缴鸞纪泻馮赚骈東鵪红陘諏髅挛缉還筛憐顴会桥徠贮韵嘩縞貽婵兰岖虚慍韻拋鉺犧牵譽繪淶。 　　即使法律完备，执行时也不一定完美。完美法律不仅要求法律在事前有所规定，而且事后的执行收益也要超过成本。选择性执法，是作为执法主体的政府面临情势变化，为降低包括间接执法成本和间接损害的总成本，运用剩余执法权以保证实现其政治、经济及社会目标的结果。选择性执法，是指什么时候严格执行哪部法律，采取什么执法手段，什么时候放松哪部法律的执行，什么时候严格哪个具体案件的执行，采取什么执法手段，什么时候对哪个案件实行特别对待。 [4]在法律不完备情形下，执法