销售使用过的固定资产的增值税处理.docx

从增值税链条完整性看销售使用过的固定 资产的增值税处理 关于销售使用过的固定资产的增值税 处理，相关的规定多达十几个，在税务操 作中会出现“顾此失彼”的现象。在实务 中发现企业对销售使用过的固定资产应按 税率还是征收率计税不明确，在选择征收 率时是选择4%减半还是3%减按2%容易出 错，在不同情况下如何填写纳税申报表也 缺乏经验。对此，从增值税链条完整性出 发，抓住判断的思路将事半功倍。本文将 从增值税链条完整性出发整理相关规定的 增值税原理，对增值税纳税申报表的填写 进行指引，并探讨简并征收率对企业税负 的影响。 一、首先判断企业磁进时是否抵扣了进项 税额。 根据增值税的基本原理，增值税具有道 道征税、环环紧扣、税收中性的特点。增 值税作为按增值额征税的税种，通过一般 纳税人申报销项税、抵扣进项税的方式实 现对该环节的增值额征税的目的。 从增值税的基本原理出发，一般纳税人 如果购进时已经抵扣进项税额的，再销售 时按17%适用税率征收增值税；购进时未 抵扣进项税额的，基于增值税链条完整性 与税负公平考虑按征收率征收增值税。 购进时未抵扣进项税额，一般可以分为两 种情况： 政策因素：根据增值税相关规定，购进 时该固定资产不属于可以抵扣进项税额的 资产范围，纳税人购进时当然无法抵扣进 项税额。但销售时由于政策变化，该固定 资产属于可抵扣的资产范围。 （1）增值税转型前购进的固定资产：生 产型增值税下，购进固定资产不可以抵扣 进项税额，所以在2008年12月31日以前 未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人， 其购进的固定资产未抵扣进项税额。 （2）2013年8月1日前，根据增值税暂 行条例实施细则的规定，纳税人自用的应 征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项 税额不得从销项税额中抵扣，所以企业在 2013年8月1日前购进的上述资产也未抵 扣进项税额。 2?自身因素：根据增值税相关规定，购进时 该固定资产属于可以抵扣进项税额的资产 范围，但由于购进时企业属于小规模纳税 人，未能抵扣进项税额。 上述两种情况考虑到企业购进时未抵扣 进项税额，对其销售采用征收率征税。但 如果纳税人因为超过增值税认证期限等原 因未抵扣进项税额是，一般不属于此处认 为的“未抵扣事项”，其损失应由企业自行 承担。 二、考虑企业再销售的时点对征税率的影 响。 因为《国家税务总局关于简并增值税征 收率有关问题的公告》（国家税务总局公告 2014年第36号）对征收率进行了简并，即 由“按照4%的征收率减半征收”变成“按 照3%的征收率减按2%征收”，根据实体从 旧的原则，企业在税务检查或自查中发现 了应按征收率征收销售使用过的固定资产 的增值税事项的，如属于 2014年7月1日 前的应按照4%的征收率减半征收。为此， 《国家税务总局关于调整增值税纳税申报 有关事项的公告》（国家税务总局公告2014 年第45号）在修改增值税申报表时也保留 了 4%征收率的相应栏次。 三、增值税的计算及申报表的填写。 企业购进时已经认证抵扣过的固定资 产，再销售时按17%适用税率征收，纳税 人可以开具专用发票，则其销售额应填写 在增值税纳税申报表附表一的第 1行第1 列。 企业按征收率征收增值税的，按规定 应开具普通发票，不得开具增值税专用发 票，所以其销售额应填写在第 3列或第5 列，根据再销售的时点填写在第 10行或第 11行。 增值税纳税申报表附表一中的征收率并 没有“减按2%”或“减半”的栏次，所以 填写销售额及计算应纳税额时应按 3%或4%的 征收率全额计算。减征的1%或2%填写在 增值税纳税申报表主表第 23行“应纳税额 减征额”栏，在增值税纳税申报表附表一一 不体现。 【例】假设企业销售使用过的固定资产含 税价为1000元，而且根据规定该事项符合 按征收率征收增值税。 (1)按照4%的征收率减半征收 不含税销售额=含税销售额/(1 +征税率)= 1000/(1+4%)=961.54，假设开具增值税普通 发票，此销售额应填入附表一第 10行第3 列，第10行第4列应填1000/(1+4%) X 4%=38.46。 实际增值税=不含税销售额 X 4% - 2=1000/(1+4%) X 2%=19.23，为此 增值税纳税申报表主表第 23行“应纳税额 减征额”栏应填写19.23。 (2)按照3%的征收率减按2%征收 不含税销售额=含税销售额/(1 +税率或征 税率)=1000心+3%)=970.87，假设开具增值 税普通发票，此销售额应填入附表一第 10 行第3列，第10行第4列应填1000/(1+3%) X 3%=29.13。 实际增值税=不含税销售额 X 2%=1000/(1+3%) X 2%=19.42，为此增值 税纳税申报表主表第23行“应纳税额减征 额”栏应填写9.71