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龙源期刊网 嵌入性视角下会计师事务所发展战略初探 作者：于海云王则斌 来源：《财会通讯》2010 年第06 期 一、理论基础 (一)“社会嵌入理论”会计师事务所客户群渐渐呈现“企业集聚”特征，即客户之间的关系很 多呈现较为密切的关联关系。对于企业和联结企业选择同一家会计师事务所的现象用信号传递 理论和保险理论是无法解释的。而社会嵌入理论能够很好地解释这种现象，即企业所处的社会 关系情景(主要是联结企业)影响着企业对会计师事务所的选择。受联结企业影响的机制主要有 两种：形成联结企业关系的连锁董事和选择会计师事务所的决策者为同一主体；二是尽管有时 主体不同，但在企业选择会计师事务所时，会受到联结企业的信息影响和社会影响(陈仕华， 2009) 。 “嵌人性”这一概念最早是由经济史学家Karl Polanyi(1957)提出的，他认为嵌入性就是“人 类经济嵌入并缠结于经济与非经济的制度之中”，并且“将非经济的制度包容在对经济的研究中 是极其重要的”。也就是说，在对经济现象进行研究时，还应该对嵌入到这种经济现象中的非 经济制度或关系进行研究。Granovetter(1985)认为，社会嵌入是指经济活动处在持续的社会关 系模式中的情景，这些“社会关系”情景会影响主体的经济行为。 (二)利益相关者管理理论弗里曼于1984 年明确提出了利益相关者管理理论。利益相关者管 理理论是指企业(本文指会计师事务所)的经营管理者为综合平衡各个利益相关者的利益要求而 进行的管理活动。这些利益相关者包括会计师事务所的合伙人、雇员、客户企业以及客户企业 的联结企业等交易伙伴，也包括政府部门、客户企业现有和潜在的股东和债权人、客户企业的 管理者和雇员以及媒体等的压力集团，甚至包括客户企业的上下游供应商等受到客户企业经营 活动直接或间接影响的客体。这些利益相关者与会计师事务所的生存和发展密切相关，事务所 的经营和决策必须要考虑他们的利益或接受他们的约束。 由新社会经济学中的“社会嵌入性理论”和管理学中“利益相关者管理理论”，我们提出了会 计师事务所发展的“利益相关者协同拉动型战略”，不同于其他学者基于“利益相关者管理理论” 提出的各种战略，本文更强调充分利用客户企业与联结企业的社会嵌入性关系，提出了“利益 相关者协同拉动型战略”。本文将其定义为：会计师事务所充分利用各种嵌入性社会网络关系 拓展业务，并积极拓展利益相关者客户群，由客户企业带动联结企业，形成网络状的关系客户 群体。 二、文献综述 (一) 国外文献国外的一些理论从扩大规模角度研究了会计师事务所发展策略。从国际“四 大”成功的经验来看，事务所的成功发展与其规模有密切的联系，FrancisJ·R 、Stocks，D·J 和 龙源期刊网 Anderson D(1999)对1989 年“八大”事务所合并的实证研究结果表明，市场集中度的提高不仅能 增加审计市场的竞争程度，而且还提高了事务所的经营效率。A Thomas c，W ten(2003)在 《关于内部治理控制的研究》一文中分析了会计师事务所规模、事务所人力资源、事务所内部 控制过程、审计经验等对事务所发展的影响并提出相应的控制措施，以强化行业对事务所内部 治理的控制。美国学者Mark Stevens 对世界顶级的注册会计师事务所进行研究后认为，现在西 方的顶级事务所，完全以商人的思维来经营管理事务所，追逐利润是其最终必然的目的。追逐 利益是“四大”等顶级会计师事务所公然弃职业道德不顾，导致这么多重大的审计失败或通同舞 弊的主要原因，因此要加强对其的监管和打破“四大”世界会计市场的垄断地位。 (二) 国内文献国内的研究主要偏重于本土会计师如何做强做大应对来自国际“四大”的挑 战。杨勇(2000)认为会计师事务所发展要经过“特色化”、“多元化”和“规模化”三个战略阶段。 并从组织战略的角度出发，认为“发展成员所”是会计师事务所应该选择的最佳战略。于滨 (2002)从组织发展战略、业务发展战略和综合发展战略三个方面分析我国会计师事务所应“摒弃 旧的管理模式，实施科学合理的发展战略”。秦荣生(2003)认为我国注册会计师行业面临的国际 化环境不容忽视，提出我国注册会计师行业国际化的策略主要应是国际渗透，在国际化过程中 应保护我国注册会计师行业的利