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对企业合并财务报表分析的研究

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（安阳师范学院 工商管理学院，河南 安阳 455000）

摘要：随着经济全球化的深入，企业合并在中国经济主要特征中的地位越来越重要。在此经济背景下，能够综合反映企业集团整体财务状况、经营业绩及未来前景的合并会计报表的重要性将日益凸显。从各国的会计实践来看，当企业采用集团化经营方式时，母公司在对外报其自身的财务报表时，还要对外编报该集团的合并财务报表。本文会计合并报表的基本问题进行了探讨，重点讨论合并报表编制的缺陷并提出改进方法。

关键词：会计合并；合并报表；特点；编制；改进方法

在我国，伴随着市场经济的不断发展和推进，企业合并越来越成为企业长期生存并发展的一种形式。合并报表成为控股公司必须提供的公共产品，也是报表使用者决策不可替代的信息源，随之出现的就是合并报表的分析问题，即信息使用者如何从合并报表中获得更有价值的信息以便做出正确的决策。

一、企业合并的类型

（一）按法律形式划分

吸收合并。吸收合并即两家或两家以上的企业合并成一家吸收合并成一家企业。吸收合并后，参与合并的企业通常只有其中一家继续保留其法人地位，另外一家或几家企业在合并后丧失法人地位，不复存在。

创立合并。创立合并（也称为新设合并）是指创建新企业的合并，即原有的各家企业在合并后均不复存在，丧失法人资格，合并成一家新的企业。

控股合并。控股合并是指合并方在企业合并中取得对被合并方的控制权，被合并方在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方确认企业合并形成的对被合并方的投资的合并行为。

（二）按企业所涉及的行业划分

横向并购。横向并购，指两个或两个以上生产或销售相同或相似产品公司之间的并购行为。

纵向并购。纵向并购，指分别处在生产或销售过程中的不同阶段企业之间的并购行为。一家汽车制造业合并一家汽车零配件生产企业，就属这种类型。

混合并购。混合并购也称多种经营合并，是指生产工艺、产品、劳务没有内在联系的企业间的合并，如一家汽车制造企业合并一家房地产开发企业。

（三）按我国企业合并准则划分

同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。同一控制下的企业合并一般发生于企业集团内部。企业之间的合并是否属于同一控制下的合并企业，应综合构成企业合并交易的各方面情况，按照实质重于形式的原则进行判断。

非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的企业合并，即除判断属于同一控制下的企业合并的情况以外的其他的企业合并。

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二、合并财务报表编制的一般原理

合并报表一般包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表以及合并所有者权益变动表。在进行合并报表的编制时不再存在凭证——账簿——报表的程序，而只是由母公司根据集团中合并范围内的企业报送的报表及母公司自身的报表在账外完成的。具体地说，是对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行汇总和抵销处理，在此基础上计算得出合并财务报表各项目的合并金额。合并报表的关键问题是合并资产负债表的编制，其次是合并利润表的编制。

（一）合并资产负债表编制的一般程序

合并资产负债表是母公司编制的，以合并范围内企业的资产负债表为基础、剔除集团内部往来业务后编制而成的，用以展示集团整体资产、负债和所有者权益状况的报表。

合并资产负债表编制过程中涉及的抵销项一般包括以下几项：

1、母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销，同时抵销相应的长期股权投资减值准备。

2、母公司与子公司、子公司相互之间的债券与债务项目应当相互抵销，同时抵销应收款项的坏账准备和债券投资的减值准备。

母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵，产生的差额应当计入“投资收益”的项目。

3、母公司与子公司、子公司相互之间销售产品（或提供劳务）或其他方式形成的资产中所包含的未实现内部销售损益相关的部分应当抵销。

4、母公司与子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对合并资产负债表的影响应当抵销。

（二）合并利润表编制的一般程序

合并利润表是母公司编制的，以合并范围内企业的利润为基础、剔除集团内部交易后编制而成的，用以展示集团整体损益状况的报表。

编制合并利润表的基本原理与编制合并资产负债表的情况相似，关键也在于母公司和子公司相互之间的内部交易事项的抵销，一般包括以下几项：

1、内部营业收入与营业成本项目的抵销；

2、购买企业内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时未实现毛利的抵销；

3、内部应收账款计提的坏账准备等减值准备的抵销；

4、内部投资收益（利息收入）和利息支出的抵销；

5、母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益和利润分配有