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关联审计的运用初探

一、“关联审计”概念的提出

 （一）联系观的多领域延伸

 联系的观点是辩证唯物法的总特征，所谓联系就是事物之间以及事物内部诸要

素之间相互影响、相互制约和相互作用的关系。运用联系的观点看问题，是我们

正确、全面认识世界应遵循的基本原则。这一观点在各个社科领域都得到了运用

和体现，并由此延伸出了诸多概念、理论和方法。

 例如在会计领域，会计关联法就是在会计研究的过程中按照普遍联系的原理，

注重探讨会计事物之间的相互联系与影响，理清会计各要素之间的相互关系，进

而弄清某具体会计事项产生的根源；找出对该事项的发展有重大影响的因素，在

遵循客观规律的基础上，对影响会计事项的因素进行正向诱导，使会计事项朝有

着利于经济发展的方向发展。因此，运用会计关联法对会计事项进行研究是揭示

会计本质，解决会计实践问题的行之有效的方法。

 同样，在审计领域，关联法也发挥着重要的作用。随着经济活动日益多样化，

被审计对象情况越来越复杂，审计人员要想从诸多线索、事实和关系中取得有用

的审计证据、形成正确的审计结论，就必须坚持全面的、联系的观点，以资金流

向、业务流程、项目流程等为依据，寻找审计事项的关联，这样才能更快、更准

地获取关键信息、挖掘问题根源、形成科学全面的审计评价。由此，笔者试图引

申出“关联审计”的概念，以此来体现联系观和关联法在审计过程中的运用。

 （二）“关联审计”的内涵

 关于“关联审计”，并不是一个规范的专有名词，也没有统一的解释。现有的

审计理论研究中，明确提到这一概念的，少之甚少。笔者查阅到的两篇相关研究

成果，其中之一是认为“关联审计是多项目、多科室、组合分工式的审计模式”，

并由此探讨环境审计、效益审计、经济责任审计三者之间的关联审计效应。另外

一篇没有给出定义，知识将“关联审计”阐释为“把各局部、分散的情况全面、

综合、关联分析”、“时刻把握全局观念，以全面的、联系的审计思路开展审计工

作”。

 笔者认为，“关联”指的是事物之间互相牵连、相互影响的关系。关联审计，

可以简单地理解为“一种多维度的延伸审计”，即以某一审计事项为基点，向不

同对象、不同内容、不同时空延伸拓展，查找相关内容与审计事项之间的相互关

系或影响的一种审计思路和方法。传统单一的审计方法，或立足于对审计对象

（或事项）自身的检查，或以点对点方式对与审计对象（或事项）有关的活动进

行延伸检查，是一种点对点、扁平化的操作，呈点线状、放射状。而关联审计，

则具有点多、面宽、线长、多维的特点，呈网格状、立体状。运用关联方法开展

工作，尤其是在大型的、综合性的项目中，可以拓展审计范围、充分挖掘审计证

据，促使审计查处更准，审计效能更高，以确保审计结果的真实可靠和审计评价

的客观全面。

 二、关联审计的实际运用案例

 为了更好地阐释“关联审计”是如何具体运用到审计和审计调查项目中去的，

笔者以某市水资源费、污水处理费和排污费以下简称“三费”专项审计调查为例。

 （一）“三费”审计项目背景

 为推进“十二五”审计工作发展规划的落实，积极探索资源审计和环境审计，

经广泛调研和充分论证，某市决定对2012年至2013年的水资源费、污水处理费

和排污费的征收、管理、使用情况实施专项审计调查。考虑到三者之间可能存在

某种关联，出于审计的完整性、“同级审”专题的综合性以及审计作用的宏观性

等因素考虑，尝试采用统筹安排、整体实施的方式。

 经过审前调查得知，水资源费由水利部门主管，由其下属单位水资源服务中心

委托自来水公司以及城区水利站负责征收，征收依据为《江苏省水资源费征收使

用管理实施办法》。污水处理费由建设部门主管，由其下属单位排水管理处负责

征收，征收依据为《江苏省城市污水处理费管理办法》。排污费由环保部门主管，

由其下属单位环境监察支队及城区环保部门负责征收，征收依据为《排污费征收

使用管理条例》。水资源费、污水处理费的收费标准执行地方物价部门批准的标

准，排污费的征收标准执行国家规定。由此看来，三者虽然都属于财政性专项资

金，但主管部门、征收主体、政策依据、收费标准各不相同，三者之间看似并不

存在可以利用的关联。

 （二）“三费”之间的关联分析

 如何找到三个审计对象之间的关联点，成为了本次审计能否顺利推进的关键。

审计人员跳出水资源费、污水处理费和排污费三者的诸多不同，而从三者的共通

点——“水”着手，发现它们其实有着密不可分的关系，就像一条畅流贯通的河

流，所不同的是，分别处于河流的上游、中游和下游。由此引申开来，“三费”

的征