PPP投资中的5个热点税务问题【税收筹划-税务筹划技巧方案实务】.doc

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PPP投资中的5个热点税务问题【税收筹划，税务筹划技巧方案实务】

编者按：为了降低政府在公共基础设施建设方面的投资压力，上世纪八九十年代PPP模式应运而生，采用政府与私营企业、社会资本合作的形式提供公共服务。PPP模式已在全球得到大范围推广，欧洲、北美等地区PPP市场已发展的相对成熟，而亚洲、非洲等发展中国家密集地区为了解决基础建设资金缺口问题，也开始加大PPP项目推广自国家推广PPP项目以来，财政部及各部委陆续发布了《关于推广运用政府和社会资本合作模式有关问题的通知》（财金〔2014〕76号）、《关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知》（财金〔2014〕113号）、《基础设施和公用事业特许经营管理办法》、《财政部关于规范政府和社会资本合作合同管理工作的通知》（财金〔2014〕156号）、《关于印发lt;政府和社会资本合作项目政府采购管理办法gt;的通知》（财库〔2014〕215号）等多部法律法规和政策性规定，对PPP模式操作、合同管理、政府采购等方面予以进一步完善。2016年10月12日，财政部发布《关于在公共服务领域深入推进政府和社会资本合作工作的通知》（财金〔2016〕90号），在开展两个“强制”试点、公平开展项目采购、规范项目实施、明确所有PPP项目均可“两招并一招”等方面取得了突破。在税务层面，需要投资者重点关注的内容包括：

一、融资阶段

PPP模式较为复杂，这其中融资问题尤其值得关注，会直接影响到PPP项目成败。PPP融资相近于项目融资，但是与一般项目融资相比，由于PPP项目本身的参与方多样性、建设周期长期性以及服务产品公共性等条件，使得PPP融资更为复杂。有效解决PPP融资难题既是吸引私人资本参与公关基础设施的重要保障，也是保障PPP项目有效顺利完成的重要基础。

PPP项目设立之初，除通过股东缴付出资进行股权性融资外，往往还会通过债权性融资获取项目运作所需资金，常见的债权性融资包括银行贷款、融资租赁等方式，不同的债权性融资方式对应着不同的税务处理模式。

（一）银行贷款

在所得税层面，通常而言，公司为支付银行贷款所支付的利息，可以直接计入成本从当年的应纳税所得额中扣除；需要进行资本化处理的，计入资产价值，通过以后年度的折旧抵减应纳税所得额。在增值税层面，“营改增”全面扩围后，银行提供贷款服务属于金融业“营改增”的范畴，银行应缴纳增值税。根据财税〔2016〕36号文的相关规定，PPP项目购买贷款服务所取得进项税额不得从销项税额中抵扣。

（二）融资租赁

融资租赁分为直租型融资租赁和售后回租型融资租赁，两类融资租赁的税务处理并不相同。在所得税层面，直租型融资租赁的出租人就取得的租金收入缴纳所得税，项目公司作为承租人将租入资产确定为己方资产，以租赁合同约定的付款总额和缔约过程中发生的相关费用为计税基础，按年计提折旧。

融资性售后回租业务的所得税处理略为复杂，根据《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号），出租人就取得的承租人支付的属于融资利息的部分款项按贷款服务收入缴纳所得税，承租人出售资产的行为不确认为销售收入，仍按出售前原账面价值对出售资产计提折旧，同时，承租人支付的属于融资利息的部分，可作为企业财务费用税前扣除。

在增值税层面，直租型融资租赁的出租人应按动产租赁服务税目缴纳增值税，项目公司可就取得的进项税额进行抵扣；而融资性售后回租业务的出租人却应按贷款服务缴纳增值税，项目公司购买贷款服务取得进项税额不得从销项税额中抵扣。

二、非货币性资产投资

非货币性资产投资，就是以非货币性资产出资设立新的企业，或者以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、重组改制以及其他类似的投资（包括股权换股权）。从税务处理角度，非货币性财产投资实质上可以拆解成资产出售和以货币缴付出资两个环节。因此，投资者在视同资产出售环节负有所得税、流转税的纳税义务。

在PPP项目设立过程中，投资者常会将现金、银行存款、应收账款等货币性资产以外的资产作为出资标的，投入公司，获取股权。根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）的规定，企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。同时，为减轻股东缴付税款的资金压力，财税〔2014〕116号文还规定了非货币性资产转让所得可在不超过5年期限内递延纳税。此外，最新出台的《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）就技术入股的所得税处理作了特别规定，选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当