成本控制方法演进进程及启示 —基于管理思想演变逻辑的分析研究.pdf

成本控制方法演进进程及启示—基于管理思想演变逻辑的分析研究--第1页

西南财经大学会计学院毛洪涛王德昌

成本控制随着商品生产与交换的产生而产生，随着管理理论和经济理论的发展而发展，并根

据特定时期的社会经济环境被赋予鲜明的时代烙印。在社会经济发展的不同阶段，由于理论

界与实务界所关注和解决的成本控制问题的侧重点不同，成本控制方法的发展也呈现出相应

的阶段性特征。本文以企业内外部环境特征的变化和企业管理理论的演进为主线，以成本控

制方法各阶段特征的对比研究为基本方法，评述成本控制发展过程中的兴衰起落与重点转移，

力求揭示各种主要成本控制方法的本质，把握其发展演变的规律。通过对成本控制发展过程

的认识，旨在为企业认清其成本控制所处的阶段，结合企业自身的经济和管理状况，整合相

应的成本控制方法，实现差异分析到价值链分析的转换升级，为企业的成本管理工作提供借

鉴。一、成本控制方法的历史演进路径企业管理的思想总是源于一定的社会经济环境，是当

时的社会经济环境在企业管理方面的反映和体现，而成本控制方法亦随着企业管理思想的发

展而不断推陈出新。成本控制方法的发展既是社会需求变化带动企业制度创新的过程，也是

企业管理思想演进的具体体现。笔者沿着企业内外部环境变化的脉络和企业管理思想演进的

路径将成本控制划分为四个阶段：经验管理阶段———科学管理阶段———目标管理阶段—

——动因管理阶段，其具体的发展变迁过程如图１所示。

（一）经验管理阶段的成本控制方法在人类早期的生产活动中，生产力发展水平低下，作坊

式的企业规模普遍较小，生产的产品品种也很单一。在整个交换过程中，生产者处于主导地

位，消费者只是产品的被动接受者。这一阶段人类为了谋求生存进行着各种各样的经济活动

和管理实践，但是人类从未对管理活动本身进行理论总结和系统梳理，尚未对经验进行科学

的抽象。当时的经济理论认为，由于处于卖方市场，企业只需增加产量便可提高利润，于是

企业便将经营活动的重心转移到扩大规模和增加产量上，成本核算只是企业生产经营活动的

一个附带职能。１８世纪英国工业革命的开展强有力地促进了生产力的发展，复杂的机器生

产和相对的产品竞争使经营者对成本信息产生了迫切需求，他们需要对资产进行计价、对原

材料和存货进行控制等，由此，产品销售之后“倒挤”生产成本的做法已经不符合时代的要

求，真正意义上的成本会计产生了。１９世纪５０年代至７０年代，英国的会计人员对成本

计算进行了研究，他们将生产过程中的原材料、人工和间接费用进行汇集和计算，分批成本

法和分步成本法应运而生，同时也形成了以生产成本为核心的产品成本和销售成本的概念。

１８８７年，加克和会计师费尔斯所著《工厂会计》一书，在会计发展史上被看成是１９世

纪最著名、最有影响力的成本会计专著。１８８９年，英国会计师诺顿在《纺织工业簿记》

一书中提出将成本分为主要成本和间接费用两大部分，设计出了制造成本法的计算模式。１

９世纪８０年代以后，由于各种重型机器设备的使用和产品品种的增多，导致间接费用分配

问题凸显，于是便出现了多种间接费用的分配方法。在这个阶段，成本控制在企业管理中的

作用日益突显，其中一些方法在今天还广泛应用。由此可见，在首先进行工业革命的英国诞

生了最早一批的成本控制技术，在规模化大生产和古典经济理论的引导下企业通过增加产量

来扩大利润。该阶段的成本控制着重在于进行成本记录与成本核算，提供事后的成本信息，

主要重视对直接材料、直接人工等直接成本的计算与控制，但是随着“管理运动”的兴起以

及会计师和工程师的推动，成本方法的重心逐渐由单纯的成本计算转向科学的成本控制。

（二）科学管理阶段的成本控制方法１９世纪末，美国南北战争结束，黑奴制的废除和西部

大开发，为美国经济快速发展提供了广阔的市场和充足的劳动力。同时，工业革命的丰硕成

果由欧洲移民传到美洲大陆，使得美国的商品经济、工厂制度得到极大发展，