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新收入准则销售合同

一、核心内容

（一）收入确认模型

新收入准则采用“五步法”模型确认收入，该模型以控制权转移为判断标准，取代了原准则的风险报酬转移原则。具体步骤包括：识别与客户订立的合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至各单项履约义务、履行各单项履约义务时确认收入。这一模型的核心在于将销售合同分解为独立的履约义务，并根据义务的履行情况逐步确认收入。

（二）合同识别条件

新收入准则明确了合同需同时满足以下条件才能确认收入：合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务；该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

（三）履约义务分类

根据履约义务的履行方式，可分为在某一时段内履行的履约义务和在某一时点履行的履约义务。在某一时段内履行的履约义务需满足以下条件之一：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益；客户能够控制企业履约过程中在建的商品；企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。除此之外的履约义务则属于在某一时点履行。

（四）交易价格确定

交易价格是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额，不包括企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项。在确定交易价格时，企业需考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价以及应付客户对价等因素的影响。例如，可变对价需按照期望值或最可能发生金额确定最佳估计数，并在满足一定条件时将其计入交易价格。

二、应用要点

（一）合同条款分析

企业在应用新收入准则时，需仔细分析销售合同条款，以准确识别合同中的单项履约义务。这就要求企业关注合同中是否存在可明确区分的商品或服务，以及这些商品或服务是否构成单项履约义务。例如，企业向客户销售设备并提供安装服务，如果安装服务较为简单，且客户可以从其他方获取安装服务，则销售设备和安装服务可能被识别为两项单项履约义务；如果安装服务复杂且是设备正常使用所必需的，则可能被合并为一项单项履约义务。

（二）控制权转移判断

控制权转移的判断是新收入准则应用的关键。对于在某一时点履行的履约义务，企业需判断客户何时取得商品的控制权。通常可考虑以下迹象：企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务；企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权；企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品；企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户；客户已接受该商品等。

（三）交易价格分摊

当合同中包含多项单项履约义务时，企业需将交易价格分摊至各单项履约义务。分摊的基础是各单项履约义务的单独售价，单独售价无法直接观察的，企业需采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计。例如，企业销售A、B两种产品，合同总价为100万元，A产品单独售价为60万元，B产品单独售价为45万元，则A产品应分摊的交易价格为60÷(60+45)×100≈57.14万元，B产品应分摊的交易价格为45÷(60+45)×100≈42.86万元。

（四）特定交易处理

新收入准则对一些特定交易的会计处理做出了明确规定，如附有销售退回条款的销售、附有质量保证条款的销售、主要责任人和代理人的区分、客户额外购买选择权、知识产权许可等。以附有销售退回条款的销售为例，企业应在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债，同时按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本后的余额，确认为一项资产。

三、实务挑战

（一）合同复杂性增加

随着市场竞争的加剧，企业的销售合同形式日益多样化，条款也更加复杂，这给合同识别和履约义务判断带来了挑战。例如，一些长期合同可能包含多个阶段的服务和商品交付，且不同阶段的权利义务关系相互交织，难以清晰划分单项履约义务。此外，合同中的可变对价条款、激励措施等也增加了交易价格确定的难度。

（二）专业判断要求提高

新收入准则在很多方面需要企业进行专业判断，如履约义务的分类、控制权转移的时点、交易价格的估计等。不同的判断可能导致不同的收入确认结果，这对企业会计人员的专业素质和职业判断能力提出了更高要求。例如，在判断客户是否能够控制企业履约过程中在建的商品时，需要综合考虑客户是否拥有对该商品的实际控制权、是否能够主导该商品的使用等因素，这需要会计人员具备丰富的实践经验和专业知识。

（三）信息系统支持不足

新收入准则的实施需要企业的信息系统能够提供准确、及时的合同信息、交易数据等支持。