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合并财务报表盈余管理手段探析 南开大学商学院 黄菊珊 陈小培 摘要】 。本文通过比较新旧会计准则，对合并财务报表盈 【 合并财务报表盈余管理是财务会计研究中的一个重要问题 余管理手段进行了较为系统的研究，并得出以下结论：新会计准则在限制合并财务报表盈余管理方面的作用并不显著。 】 【关键词 合并财务报表 盈余管理 新会计准则 一、问题的提出 是子公司的，其全年的交易就都不是内部交易了。在此规定 合并财务报表是财务报告中的一个重要部分。同个别报 下，母公司可以通过收购或出售，增加或减少子公司，改变合 表相比，合并财务报表又有其明显的特殊性。就盈余管理而 并财务报表的合并范围，从而达到操纵利润的目的。 言，至少在目的、手段、程度上合并财务报表都会有别于个别 新会计准则明确规定，因非同一控制下的企业合并增加 报表。然而，合并财务报表盈余管理研究并没有得到应有的重 的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、 视。近年来，在大量盈余管理研究中，对合并财务报表盈余管 利润纳入合并利润表。新会计准则还规定，母公司在报告期内 理的专门研究数量少，且研究范围较为局限。 处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利 我国财政部2006年颁布的企业会计准则体系中，与合并 润纳入合并利润表。这使得当年减少的子公司在被处置前的 《企业会计准则第 —— 。这些变化 财务报表相关的会计准则主要有 33号— 内部交易未实现利润要在合并财务报表中被抵销 》、 企 。 合并财务报表 《企业会计准则第20号———企业合并》、《 在一定程度上消除了盈余管理的漏洞 —— 》。与旧会计准则相比， ，缩小了盈余管理 业会计准则第2号—长期股权投资 2. 将子公司的超额亏损并入合并利润 新会计准则的规定明确、体系完整，并与国际惯例趋同。本文 的空间。子公司超额亏损即子公司已资不抵债，所有者权益的 试图通过比较新旧会计准则，对合并财务报表盈余管理手段 负值即超额亏损部分。旧会计准则规定，在合并财务报表中设 进行较为系统的研究，以期抛砖引玉。 立“未确认的投资损失”项目，分别作为合并资产负债表的减 二、新会计准则的变化 项和合并利润表的增项。使得子公司的超额亏损部分只减少 。 1. 对合并范围进行调整，缩小了盈余管理的空间 具体 合并股东权益，不减少合并净利润。这一规定便于企业进行盈 表现为： 余管理，母公司可以通过内部交易将成本、费用及不良资产转 （1）明确并扩大了合并范围。旧会计准则规定符合“已关 嫁给子公司，使子公司发生巨额亏损。 停并转”等共计6个条件的子公司，可以不包括在合并财务报 新会计准则摒弃了旧会计准则的这一规定，在借鉴国际 表的合并范围之内。另外，根据重要性原则，对于盈利的子公 会计准则的基础上，规定子公司少数股东分担的当期亏损超 司，当其资产总额、销售收入及当期净利润额按照资产标准、 过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额 销售收入标准和利润标准计算的比重在 10豫以下的，可以不 的，如果公司章程或协议规定少数股东有义务承担，并且少数 纳入合并范围；对于特殊行业（指银行和保险业）的子公司，可 股东有能力予以弥补的，该项余额应当冲减少数股东权益。否 以不将其纳入合并范围。这些规