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财会园地 债务重组会计与税务处理的差异 张 燕 摘 要：债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院裁定作出让步的事项。本文 从债务重组的四个方式出发探讨债务重组的会计处理与税务处理方法，旨在帮助会计人员进行会计核算的同时，熟悉债 务重组业务对所得税纳税情况的影响。 关键词：债务重组 企业所得税法 公允价值 一、债务重组概念 认为债务重组利得，计入“营业外收入”。 融资产不存在活跃市场的，应当采用《企 债务重组是指在债务人发生财务困 重组债务的账面价值，一般为债务的面 业会计准则第22 号—— ———金融工具确 难的情况下，债权人按照其与债务人达 值或本金，如应付账款；如有利息的，还 认和计量》规定的估值技术等合理的方 成的协议或者法院裁定作出让步的事 应加上应计未付利息，如长期借款等。债 法确定其公允价值。 项。债权人作出让步的情形主要包括：债 权人应当将重组债权的账面余额与收到 3.非现金资产属于存货、固定资产、 权人减免债务人部分债务本金或者利 的现金之间的差额，确认为债务重组损 无形资产等其他资产，且存在活跃市场 息，降低债务人应付债务的利率及将债 失，计入“营业外支出”账户。债权人已对 的，应当以其市场价格为基础确定其公 务人债务展期等。债务重组的方式主要 债权计提减值准备的，应当先将该差额 允价值；不存在活跃市场但与其类似资 包括： 冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入 产存在活跃市场的，应当以类似资产的 （一）以资产清偿债务，是指债务人 “营业外支出”账户。冲减后减值准备仍 市场价格为基础确定其公允价值；在上 转让其资产给债权人以清偿债务的债务 有余额的，应予转回并抵减当期资产减 述两种情况下仍不能确定非现金资产公 重组方式 值损失。未对债权计提减值准备的，应直 允价值的，应当采用估值技术等合理的 债务人用于清偿债务的资产包括现 接将该差额确认为债务重组损失。 方法确定其公允价值。 金资产和非现金资产，主要有：货币资 在税务处理上，根据《中华人民共和 资产转让损益，是指抵债的非现金 金、存货、各种投资(包括股票投资、债券 国企业所得税实施条例》第二十二条的 资产的公允价值与其账面价值之间的差 投资、基金投资、权证投资等)、固定资产、 规定，债务重组收入属于《中华人民共和 额。非现金资产公允价值与账面价值的 无形资产等。 国企业所得税法》第六条第九项规定的 差额，应按照准则规定处理：（1）非现金 （二）将债务转为资本，是指债务人 其他收入。企业以货币资金清偿债务的， 资产为存货的，应当作为销售处理。 （2） 将债务转为资本，同时，债权人将债权转 债务人应当将重组债务的计税基础与实 非现金资产为固定资产的，应视同固定 为股权的债务重组方式 际支付货币资金之间的差额，确认为应纳 资产处置。 （3）非现金资产为无形资产 债务转为资本时，对股份有限公司 税所得额，计入收入总额。债权人应当将 的，视同无形资产处置。 （4）非现金资产 而言，是将债务转为股本，对其他企业而 重组债权的计税基础与收到的货币资金 为企业投资的，非现金资产的公允价值 言，是将债务转为实收资本。其结果是， 之间的差额，按照有关税收规定，经确认 扣除投资的账面价值(对投资计提减值准 债务人因此而增加股本(或实收资本)，债 为债务重组损失后，才允许在税前扣除。 备的，还应将相关的减值准备予以结转) 权人因此而增加长期股权投资。债务人 三、以非现金资产清偿债务的会计 及直接相关费用之后的余额确认为转让 根据转换协议将应付可转换公司债券转 处理与税务处理 资产损益，计入投资收益。 为资本，属于正常情况下的转换，不能作 在会计处理上，以非现金资产清偿 非