合并财务报表下解说.ppt

第11章 合并财务报表（下） 11.1 集团内部往来业务的分类与抵销方法 11.2 集团内部的存货交易 11.3 集团内部的其他交易 11.4 集团内部交易相关资产减值准备的抵销 11.5 母公司分步实现控股合并 11.6 复杂持股结构下合并财务报表的编制 11.7 合并现金流量表 11.8 合并股东权益变动表 第一节 集团内部往来业务的分类与抵销方法 11.1.1 集团内部往来业务的分类 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 11.1.3 所得税问题 11.1.1 集团内部往来业务的分类 集团内部的往来业务按其性质可以分为投资业务、借贷业务与购销业务。若按照是否涉及公司间损益，则可以分为三类：不涉及公司间损益的业务、涉及已实现公司间损益的业务以及涉及未实现公司间损益的业务。 11.1.1 集团内部往来业务的分类 1、不涉及公司间损益的内部往来业务 此类往来业务与母公司或子公司的损益确定无关。又可以分为以下三类： （1）只涉及资产负债表的内部往来业务(指不涉及利息的集团内部资金转移业务，即集团内部的无息借贷业务。在编制合并财务报表时，这种内部债权债务应该抵销。 （2）只涉及利润表的内部往来业务。是指集团内部按成本价进行的现销业务。在编制合并财务报表时，应该将销货方确认的销售收入与销售成本抵销。因为从整个企业集团的角度来看，这种销货业务是未实现的。 11.1.1 集团内部往来业务的分类 （3）既涉及资产负债表又涉及利润表的内部往来业务。是指集团内部按成本价进行的赊销业务。 11.1.1 集团内部往来业务的分类 2、涉及已实现公司间损益的内部往来业务 它是指购货方按照高于或低于成本的价格购货之后，于当期将全部货物向集团外销售的集团内部购销业务(比如母公司按照高于或低于成本的价格从子公司购进商品一批，当期将该批商品全部对集团外出售。 11.1.1 集团内部往来业务的分类 3、涉及未实现公司间损益的内部往来业务 它是指购货方按照高于或低于成本的价格购货之后，所有或部分货物没有于当期向集团外销售的集团内部购销业务。例如，母公司按照高于或低于成本的价格从子公司购进商品一批，当期该批商品全部或有一部分没有对集团外销售。在这种情况下，会产生集团内部未实现损益的抵销问题。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 为了便于讨论集团内部未实现损益的抵销问题，可以将集团内部的销售业务分为顺流销售、逆流销售与水平销售。 顺流销售是指母公司对子公司的销售；逆流销售是指子公司对母公司的销售；水平销售是指集团内部的一家子公司对另一家子公司的销售。 依据不同的合并理论，对于不同类型的销售要根据具体情况采用不同的处理方法。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 1、母公司与全资子公司之间未实现损益的抵销 如果子公司为全资子公司，则不论是顺流销售还是逆流销售所形成的集团内部未实现损益，都应予以全部抵销。因为在这种情况下，无论依据何种合并理论，这种内部销售的损益都没有实现，因而不应在合并财务报表上确认。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 2、母公子与非全资子公司之间未实现损益的抵销 对于非全资子公司，逆流销售所形成的集团内部未实现损益，依据不同的合并理论，有两种不同的抵销方法，即全部抵销法与部分抵销法。 （1）全部抵销法。这种方法在确定合并销售成本时，对集团内部销售所形成的未实现损益进行全部抵销，因而合并净利润中不包括集团内部未实现损益。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 （2）部分抵销法。对于逆流销售所形成的集团内部未实现损益，只抵销其中属于控股权益的份额，对属于少数股东权益的份额冲减少数股东权益。 全部抵销法是以主体理论为依据的，而部分抵销法是以母公司理论为依据的。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 部分抵销法下，集团内部未实现损益的抵销可归纳如表11-1所示。 11.1.2 集团内部未实现损益的抵销方法 我国现行会计准则规定，集团内部未实现损益的抵销一律采用全部抵销的方法。 11.1.3 所得税问题 在合并财务报表工作底稿上，对所得税的处理取决于企业集团的所得税申报方式，即合并申报与分别申报。前者是指母公司与其子公司合在一起申报所得税，后者是指母公司与其子公司各自分别申报所得税。对于企业而言，合并申报所得税的好处是： 第一，母子公司间如果一方有净损失，可与另一方的净利润相抵，从而减少所得税税负； 第二，集团内部交易所产生的未实现利润可以冲销，从而减少所得税税负； 第三，合并申报所产生的所得税抵减数，可能比分别申报时大。 第二节 集团内部的存货交易 11.2.1 顺流销售 11.2.2 逆流销售 1