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公允价值会计的国际比较及其发展展望 摘要：公允价值是现代会计的重要计量属性之一，公允价值会计在企业各类经济业务核算中的应用日益广泛。文章通过比较国际上各主要准则制定机构对公允价值计量属性的涵义、公允价值会计在各具体准则中应用的不同，分析当前公允价值会计存在的不足，并在此基础上提出对公允价值会计未来发展的展望。 关键词：公允价值；国际比较；金融工具 一、 导言 2008年12月底，美国证监会发布《“按市值计价”会计研究报告和建议》，研究结论是，暂停公允价值会计很可能增加市场不确定性并进一步打击投资者信心，公允价值会计不仅不是引发次贷危机的原因，反而在帮助金融机构及时发现问题、快速采取措施，从而防止危机进一步恶化方面发挥了重要作用。sec的权威结论挽救了公允价值会计，也是相关争论逐渐平息下来。但对国际会计界而言，对公允价值的讨论和完善仍然任重而道远。 2006年2月，我国颁布了新的企业会计准则，公允价值作为一种计量属性的出现，是新准则中最引人关注的概念之一。我国的新会计准则顺利实施，而且由于“适度、谨慎的引入公允价值”的做法（刘玉廷，2007），针对公允价值应用的争议和抨击并未如国外那般激烈。但是关于公允价值的讨论和争议由来已久，尤其是近年来国内外金融市场的动荡与起落，我国会计界、金融界对公允价值的讨论也如火如荼。 二、 公允价值的定义 1. 中国《企业会计准则》。《企业会计准则--基本准则（2006）》第九章《会计计量》中指出，会计计量属性包括公允价值。“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”。其中包含的几个概念可作如下解释： （1）公平交易。公平交易，指的是不存在特别或特殊关系（该关系可能使交易价格不具有市场状况的特征）的当事人（交易双方）之间进行的交易。即该交易假定是在非关联方之间进行的，买卖双方都是独立发生的行为。这样的交易才算公平。 （2）熟悉情况的、自愿的当事人（熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或负债清偿）。所谓的熟悉情况，指对该交易（如投资性房地产、金融工具，含衍生金融工具等）的性质和特征、其实际的潜在用途与资产负债表日的市场状况相当熟悉，能保证买卖双方能够运用公允价值计量双方意欲成交的某项业务而不使任何一方吃亏（葛家澍，2011）。所谓自愿，指非被迫购买。自愿购买者不过分着急也不准备按任何价格被迫购买。自愿销售者，也不过于着急脱手，不准备在任何价格下都会被迫出售的销售者。 （3）交换的金额。负债清偿的金额是明确的，即为清偿负债所支付的价格。资产交换的金额则不明确，可以是购买一项资产支付的价格，即入账价格（entry price）；也可以是销售一项资产所收到的价格，即脱手价格（exit price）。 2. 国际财务报告准则。在2011年之前，有关公允价值计量的指南分散在各个国际财务报告准则中，我国《企业会计准则2006》对公允价值的定义与《国际会计准则第32号：金融工具披露与列报》（ias 32）中的定义基本相似。2011年5月12日，国际会计准则理事会（iasb）与美国财务会计准则委员会（fasb）共同发布的《国际财务报告准则第13号：公允价值计量》（ifrs 13），对公允价值的概念、层级、计量要求和披露要求作出规范，于2013年1月1日起生效。 《国际财务报告准则第13号：公允价值计量》将公允价值定义为，“在计量日，市场参与者之间按有序交易出售资产或转移负债所能得到的可能价格”。相对于之前的国际财务报告准则，该准则提出的公允价值概念有如下特点： （1）指明公允价值是脱手价格，而非进入价格。脱手价格是出售资产或转移负债所能得到的可能价格。对负债而言，该准则对其公允价值的定义以负债已被转移的观念为基础（交易对方的负债继续存在），而之前的国际财务报告准则指的是负债可能被清偿时的金额。 （2）提出公允价值应该是“至高至佳用途”（highest and best use），即市场参与者使用非金融资产时，使得包含该资产的资产价值最大化或资产负债组合（例如，一个企业）价值最大化，所体现的该资产的用途（党红，2011）。“至高至佳用途”是从市场参与者的视角来看。报告主体的资产用途可能与市场参与者不同，那么，该资产的公允价值应按市场参与者所确定的“至高至佳用途”来计量。 （3）提供了非活跃市场下公允价值计量的指南。该准则规定了为了判断资产和负债的活动数量和水平是否显著降低，主体进行重要性和相关性分析时需要考虑的因素。这些因素包括报价因时间或市场的不同而明显变化等（肖燕芳，2011）。市场非活跃时，计量公允价值的焦点应在于可观察的交易价格是否在有序交易中产生，而并不仅仅关注市场的活跃性水平，因为非活跃市场上也存在着有序交易。当主体认定此时的交易价格不能代表公允