应关注会计利润与企业所得税应纳税所得额的差异.docVIP

理论探讨 PAGE 4 PAGE 5 应关注会计利润与企业所得税应纳税所得额的差异 由于会计制度与税收制度在基本前提、预设目标和遵循原则等方面都存在差异，所以二者在制度设定上也存在着适度的差异。即企业必须依据会计制度规定的会计规范对经济事项进行核算和反映，依据税法计算纳税。以企业所得税为例，企业会计处理与企业所得税政策规定确认收益实现和费用或损失扣除的时间不同，以及费用或损失的扣除口径不同，按照会计制度计算的会计利润与按照税法规定计算的应纳税所得额之间产生差异不可避免，按其性质和产生原因可分为永久性差异和时间性差异。税务管理人员和稽查人员了解和掌握这些差异及其会计处理很有必要。 一、永久性差异 （一）差异分析 永久性差异指的是某一会计期间，由于会计制度与税法规定在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。永久性差异在本期发生，并影响本期会计利润的调整，即当前存在，以后永久不能调整转销。永久性差异的类型有以下四种： 会计制度核算时确认为税前会计利润，但税法规定不作为应纳税所得。比如购买国债的利息收入，会计制度规定应作为投资收益计入税前会计利润，而税法规定不计入应纳税所得额，免征企业所得税。 会计制度核算时确认为费用或损失，但税法规定计算应纳税所得时不允许扣减。比如企业因违反法律、行政法规而交纳的罚款、罚金、滞纳金，会计制度规定列入“营业外支出”核算，而税法规定不得税前扣除。 再如企业的捐赠支出，会计制度规定不分公益、救济性捐赠和非公益、救济性捐赠，一律列入“营业外支出”核算，而税法规定纳税人直接向受赠人的捐赠不允许税前扣除，纳税人用于公益、救济性的捐赠超过年应纳税所得额3%（金融保险企业1.5%）以上的部分，也不允许税前扣除。又如企业发生的粮食类白酒广告费，会计制度规定直接计入发生当期的“销售费用”核算，而税法规定不得税前扣除。 会计制度核算时不作为税前会计利润，但税法规定应作为应纳税所得。比如企业在有商业折扣的情况下，会计制度规定在实际发生时冲减当期收入，而税法规定销售额与折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税，如果折扣额单独另开发票则不得冲减销售收入，仍应作为收入计算征收所得税。 再如企业将自产产品用于在建工程、对外投资、职工福利等，会计制度规定因相关经济利益没有流入企业，所以不作收入、按成本转账，而税法规定应视同对外销售，按该产品售价与成本的差额计入应纳税所得额计算征收所得税。 会计制度核算时不作为费用或损失，但税法规定计算应纳税所得时允许扣除。比如企业亏损，会计制度规定无论以税前利润还是以税后利润弥补以前年度的亏损时，不需要进行专门的帐务处理；而税法规定企业五年内没有弥补的亏损，可在计算应纳税所得额时扣除。 （二）差异的会计处理 对永久性差异，在会计上应采取“应付税款法”核算，按照税前会计利润加减永久性差异调整为应纳税所得额，按调整后的应纳税所得额计算应交所得税，并直接作为当期所得税费用。 “应付税款法”指企业将当期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所得税费用。其特点是本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。可以直观地理解为“会计服从税法”（不够确切，但有助于理解）。 采用“应付税款法”核算时，设置两个会计科目：1、“所得税”，用于核算企业从本期损益中扣除的所得税费用；2、“应交所得税”，用于核算本期应交的所得税。 二、时间性差异 （一）差异分析 时间性差异指的是会计制度与税法规定在确认收益、费用或损失时的时间不同，而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。其基本特征是某项收益、费用或损失均可计入税前会计利润和应纳税所得，但计入税前会计利润和应纳税所得的时间不同。时间性差异是一种暂时性差异，当前存在，以后能够转销。时间性差异的类型有以下四种： 某项收益，会计制度规定应确认为当期收益，而税法规定要待以后期间计入应纳税所得，因而形成时间性差异。如对无形资产使用费收入，会计制度规定如果转让方不需要提供后续技术咨询或培训服务，应将使用费收入一次性计入其他业务收入计算应纳税所得，但税法规定不论企业是否提供后续服务均应按转让期限分期确认收入计算应纳税所得。 某项收益，会计制度规定应于以后期间确认为收益，而税法规定要计入当期应纳税所得，因而形成时间性差异。如对房地产开发，税法规定取得的预收款，应先按照预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额，按季预征所得税，然后待竣工决算、销售收入实现后，按规定计算应纳税所得额和适用税率计算应交所得税，多退少补。 某项费用或损失，会计制度规定应确认为当期费用或损失，而税法规定要待以后期间从应纳税所得额中扣除，因而形成时间性差