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会计规范76视角下转移支付的约束模式与效率取向 　　中图分类号：F275 文献标识码：A 　　内容摘要：本文分析了近年来我国会计准则中对于大型企业集团、尤其是跨国集团在内部关联交易过程中所存在的转移支付行为约束模式的变化，通过分析目前现行会计准则在约束企业不当转移支付行为方面的缺陷，就我国会计规范中转移支付约束严密性的提高提出相关改进和发展建议。 　　关键词：转移支付 约束模式 会计准则完善 　　引言 　　在我国，由于大型企业集团往往是由计划经济时期的大型国企改制而来，其下属子公司、附属机构众多，关联企业之间的关系繁杂，企业集团内部的并购、联合、相互参股所引发的转移支付操作常常发生，因而如何利用会计准则的约束作用来避免企业集团间的转移支付行为给国家税收收入带来的非合理损失，避免这种企业集团间关联交易出现非合理的违规操作是我国会计准则制定决策中所需要关注的一个重要难题。 　　由于企业集团之间的转移支付行为具有节约企业交互信息成本、节约企业资源内部调配成本、优化企业经营结构和业务专业能力、提高企业抗风险能力等积极作用，同时不恰当的转移支付往往会损害企业集团中小股东、债权人、监管部门的利益，因而依靠一套有效的会计制度来区分不同类型的转移支付并对不良的转移支付行为进行约束是会计准则中相关规则制定的最终目的。 　　企业集团转移支付特点分析 　　企业集团的转移支付是指在两个或两个以上的、存在相互控制或是存在一个、多个主要控制方的企业群体中，相互之间以非市场化的价格或是非市场化的交易方式进行的资源、义务的转移行为。 　　在我国市场经济体系中，企业集团的转移支付具有以下特点： 　　（一）转移支付主客体间关系复杂 　　我国企业集团之间所发生的关联交易和转移支付双方之间的关系往往较为复杂，在目前我国转移支付双方公司之间的关系主要存在以下几种：一是参与转移支付与关联交易的双方或各方是直接或间接地控制交易范围内的其他企业或受交易范围内的其他企业控制，又或是交易各方同受某一个母企业集团控制；二是合营企业，即参与交易的双方存在中方与外方投资者共同成立的中外合资公司，而交易的另一方为其控股中方公司或是外方公司；三是联营企业，这种关系下的转移支付即两个或两个以上不同所有制企业共同投资组成的经济组织群体之间存在的转移支付行为；四是主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员，即转移支付发生于企业的个人大股东与其相关持股企业之间；五是受主要投资者、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业，这种关系下的转移支付即在经营控制权上完全由个人或团体控制的企业群体之间所进行的转移支付行为。 　　通过对2002-2011年以来，我国沪深股市上市公司之间的关联交易类型的统计分析可以发现，在我国多种类型的转移支付操作过程中，发生转移支付的关联交易双方间的关系较为复杂，各种类型的关联企业群在已发生的关联交易总体中均占据较为客观的比例，但是存在直接控制或间接控制的企业间的转移支付发生频率明显高于其他类型的关联方群体，如图1所示。 　　（二）转移支付操作频繁且目的模糊 　　由于我国会计准则对于企业转移支付操作的约束较小，因而在我国企业集团内部存在大量的转移支付与关联交易行为，自2002年以来沪深股市共178747笔关联交易中，涉及转移支付的共160617笔，说明我国证券市场上转移支付操作较为频繁，从图2可以看到，近几年来我国上市公司的转移支付操作日趋频繁，虽然在2008年和2010年出现反复，但总体上升趋势比较明显。 　　在大多数上市公司的转移支付操作中，其转移支付交易的发生目的往往比较模糊，交易双方对于这些关联交易发生的目的往往不予以详细说明，从而使得监管部门和相关利益人对这些转移支付交易的操作目的是否合规、是否道德难以进行有效的评判，为企业的不良关联交易操作留下了较大的空间。 　　（三）转移支付信息披露滞后、简略 　　我国上市公司进行转移支付操作时往往不会提前太长时间对转移支付交易的发生时间、发生数额和交易目的进行详细的阐述，并且其对于自身交易信息的披露往往较为简略，其披露形式往往表现为一则简短的公告，并不会召开大规模的会议和记者会通报具体情况，同时也不会全面通知和提醒所有股东和相关利益人，因而在我国证券市场上，企业集团的转移支付操作的信息披露机制较为落后，大多数企业公司的转移支付行为都存在信息披露时效性差、信息披露量不充足的特点。 　　我国会计准则对转移支付约束规定的发展 　　我国会计准则对于企业间转移支付行为的约束始于1996年琼民源事件引发的监管部门对企业界利用关联交易虚构利润行为的重视，为了有效约束企业之间的关联交易与转移支付行为对市场上投资者带来的损害，1997年5月我国财政部颁布了《企业会计准则――关