(关于制定税收基本法的思考.docVIP

关于制定《税收基本法》的思考 　　关键词: 税收基本法 意义 框架 内容 重新思考 　　内容提要: 《税收基本法》已正式列入立法规划。当前重新思考《税收基本法》的整体框架与内容，对于推动《税收基本法》立法进程、完善我国税收法律体系、实现税收法治之“良法之治”具有重要长远意义。本文重点探讨《税收基本法》的意义、整体框架与内容。 　　《税收基本法》起草项目已经列入我国第十届全国人大常委会五年立法规划，这标志着《税收基本法》起草工作正式启动。在我国学术界，有学者提出与此相关联的税收程序法概念，也曾有学者将这样的法律称之为税法典、税收通则法、税法通则，可以认为，《税收基本法》是当代中国现代化税收立法的奠基工程。 　　一、制定《税收基本法》的重要意义 　　就我国来说，制定《税收基本法》对于规范征税权力、保障纳税人合法权益、健全税收法律体系、实现税收法治之“良法之治”、促进社会主义市场经济发展，具有长远的重要意义。我国税收法制的现状是：一方面，实体法领域法律少、条例多，税收领域法律层次偏低。造成此现状最根本的原因是，税收实践中一些级别较低的、不成熟的、随意性较大的税收文件，被税务机关作为关键性的执法依据加以适用，从而造成税收征管程序法律规范的实际适用效力大打折扣。这一现象表明，目前我国税法级次结构不科学、不合理：一是立法权力机关即全国人大及其常委会制定税法占的比重太少（仅占9．1％）；二是授权立法机关即国务院（占72．7％）、国务院各部委（占18．2％）等制定的广义税法的比重太多，尤其是税务机关的规范性文件大量地存在，严重降低了税法的权威性。因此，改变现有我国税法级次结构，提高立法机关立法所占比重，将大量行政法规、部门规章升格为税收法律、减少规范性文件是推行税收法治现代化的当务之急[1].另一方面，主要以税收征纳程序法律规范为内容的《税收征收管理法》虽然已经完成了对自身的“修补手术”，但是，税收程序法律规范不少方面缺少更高层次的法律支持，且与其他法律如民商法、行政法之间的关系不协调，不少规定可操作性较差。如协税责任制度、税收优先权制度、税收代位权和撤销权制度、税务行政复议救济制度等。有关税收处罚、税收复议、税收诉讼、税务行政赔偿等制度还只是一般性适用普通行政程序法的规定，没有体现税收程序的特点；有关税收稽查、税务代理等程序规定法律效力不高[2]. 　　制定一部《税收基本法》，把税收实体法律规范和程序法律规范有机结合起来，形成一部综合性法律，把以税收法定为核心的税收活动基本原则、税收立法、执法、司法的基本问题以及纳税人权利、税务中介机构、税收行政协助制度等重大问题规定下来，可以弥补各税种税收暂行条例中存在的分散、模糊、重叠、矛盾问题所造成的漏洞。这对于提高税收法律制度的权威性和确定性，改变长期以来税收领域法律层次偏低的“法律倒置”现象和征税权运转不良、效率低下、刚性不足的状况，具有重大的现实意义。制定《税收基本法》的意义还在于，在整个税法领域贯彻诚信税收和权利与效率并重的法律理念。 　　采取《税收基本法》这种立法形式是解决我国税收法律体系问题、促进税收法治的最佳选择。目前，我国税收法律体系模式采取的是一种“宪法+税收单行法”模式，弊端显现。世界各国税收立法模式有两种：第一种是将各类税收法律编纂成为专门法典，如美国的《国内收入法典》和法国的《普通税法典》；第二种则是制定《税收基本法》，集中规定统领和适用各类税收单行法律的一般规则，如德国的《租税通则》、日本的《国税通则法》及巴西的《税收大典》等，这是一种“宪法+税收基本法+单行税法”模式。我国宜采取第二种形式。这是因为，法典型的税法总则是以基本稳定的税制为前提的，而我国目前税制尚未完全定型，因此不宜编纂《税收法典》。通过《税收基本法》，可以将推行新税制十多年来由税收实践所确立的基本税收制度和一般规则上升为法律规范加以固定，同时又能够适应改革中经济生活和税制的变化。鉴于我国经济生活和税制将继续发生变化，立法机关频繁修订《税收基本法》不可行，但是可以对税收实体法和程序法中的个别条款进行添加、修改和废除，一旦我国的税制基本完备和成熟，就可以《税收基本法》、《税收征管法》和各类税收实体法律法规为基础，编纂完整、统一的《税收法典》，逐步过渡到第一种模式。但这应当是我国税收立法的长远目标而不是当前的选择。 　　二、我国《税收基本法》整体框架结构模式的选择 　　鉴于我国税收立法的现实，笔者认为，在《税收基本法》的制定过程中应当注意其整体框架和内容的合理设计与构造，在立法技术方面应当有全局的、通盘的立法考虑，要正确处理好《税收基本法》与其他税法的关系。既要体现我国制定《税收基本法》的指导思想，又要遵循通行的立法技术；既要与国际上税收立法通例相适应，又要考虑到我国综合性法律立法的习惯与特点以保持