管理当局舞弊动机及审计线索的甄别.doc

管理当局舞弊动机及审计线索的甄别 【摘要】管理当局舞弊是注册会计师接触最多的一类舞弊行为，也是困扰注册会计师审计的一个难点。本文对管理当局舞弊的动机进行了分析，探讨了注册会计师甄别管理当局舞弊的审计线索，以提升注册会计师的审计质量。 　　 　　企业管理当局的财务舞弊一直是困扰注册会计师的重要难题，美国的安然事件、我国的银广厦等重大财务舞弊事件的发生，更加强化了注册会计师对揭露财务舞弊和欺诈行为的责任。舞弊既包括职员舞弊（Employee Fraud），又包括管理当局舞弊（Management Fraud）。管理当局舞弊则是注册会计师最为熟悉、接触最多的一类舞弊。管理当局舞弊是公司或企业故意错报、漏报财务报告的行为，即进行欺诈性的财务报告，这种欺诈称之为“管理当局欺诈”或“管理当局舞弊”。 　　 　　一、管理当局舞弊动机 　　 　　企业的管理当局迫于各方面的压力或是出于对业绩奖酬的考虑，在未能达到预定的财务目标时可能会实施舞弊行为。另外，由于管理当局自身的原因或其他外部环境的影响，这种财务舞弊发生的几率可能在一定程度上还会提高，通观企业的各种内外部因素，管理当局实施财务舞弊可能基于以下动机： 　　 　　（一）管理当局遭受较大的经营压力 　　任何企业的管理层，为确保企业良好的运转都要承受巨大的压力。一方面，他们要对股东负责；另一方面，他们又要对债权人负责。此外，还需要与企业经营密切相关的团体，如供应商、税务机关、政府机构等保持良好的关系。同时，由于管理者所获奖酬与其经营业绩相联系，出于自身利益的考虑，管理者也面临着实现各项财务目标并维持企业收益持续增长的压力。如果制订了过高或不切实际的财务目标，则更增添了管理层的压力，实施舞弊行为的可能性就更大了。 　　此外，经济环境的恶劣程度也将导致管理当局进行财务舞弊。如该行业或该产品正处于新兴阶段或已趋于没落；成本结构中固定成本比例过高而变动成本比例过低；行业的季节性过强或完全没有季节性；法规或即将出台的法规对该行业的盈利水平有不利影响；因法规废止或贸易壁垒消除而使竞争加剧。这时管理层会遭受到非同寻常的压力，要抵抗住环境给企业造成的不利影响，并继续实现所要求的目标利润，就可能暗藏着操纵利润的舞弊行为。 　　 　　（二）管理当局自身的品行不端 　　管理者缺乏正直、诚实的品德，或是出于对权力、金钱的贪婪，则比一般情况下更容易发生舞弊行为。因为此时财务目标的实现与否并非促使舞弊发生的主要原因，而管理者的不端品行则是其实施不法行为的主导因素。 　　 　　（三）管理当局缺乏有效的内部控制制度 　　在企业尤其是规模大、系统复杂的企业中，建立完善的内部控制制度有着极其重要的意义。完善的内部控制制度应有明确的责任划分、充分的职责分离、定期进行独立稽核等等。若管理当局缺乏有效的内部控制制度，内部未能形成查错防弊的必要机制且长期得不到完善，将使企业内部丧失必要的监督，留下舞弊发生的隐患。如对管理层的监督不够，董事长或首席执行官大权独揽，具有异常的威信和个人魅力；公司组织体系内部的监督和管理不足；在某些业务中个别董事或经理具有决定性的影响等等。这些都应引起注册会计师的密切关注。 　　 　　二、管理当局舞弊审计线索的甄别 　　 　　在对管理当局财务舞弊的问题上，注册会计师应对哪些事件予以密切关注，以此作为甄别管理当局舞弊的突破口，是注册会计师确保审计质量的关键。笔者认为，以下事件的发生可能隐含着管理者舞弊行为的发生，可能为注册会计师提供审计线索。 　　（一）管理当局经常更换会计主管 　　管理者舞弊通常要依赖会计人员违反会计职业道德，对财务报告进行不实反映来完成。如果公司在一段不长的时期内连续更换会计主管，其中很可能隐含着舞弊行为，注册会计师应查明真实原因。此外，如果管理当局中的顾问、董事、监事调动频繁，也应引起注册会计师的关注。 　　 　　（二）管理当局对注册会计师或会计师事务所的行为异常 　　管理人员对查账人员有不合理的要求，对注册会计师的工作给予种种限制；对审计的态度不自然，如表现得强烈反对、过分亲热或回避；行动隐晦、缺少公开性，或者有异乎寻常、不近情理、前后不一致的举止；对注册会计师的询问无法说明理由或理由牵强附会，甚至无端变更注册会计师或会计师事务所。这些情况通常隐含着不可告人的秘密，而这些秘密往往是注册会计师寻找舞弊行为的契机。 　　 　　（三）企业存在异常交易 　　企业通常通过异常交易来操纵收益，制造虚假经营成果，达到目标利润的要求。注册会计师应对以下几类异常交易予以重点关注： 　　1.关联方交易 　　有的企业通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业中，从而隐瞒其真实的财务状况；有的企业则