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双倍余额递减法争议焦点及改进 　　摘要：本文立足固定资产折旧方法之一――双倍余额递减法的探讨，在对双倍余额递减法解读的基础上，围绕争议的主要焦点，提出了三种改进措施：一是用余额递减法来取代双倍余额递减法；二是构建双倍余额递减法转换为平均年限法的时间维度表；三是重新设计双倍余额递减法的计算公式，以使其在实践运用中更具有现实意义。 　　关键词：双倍余额递减法 余额递减法 时间维度表 焦点 　　一、相关研究现状 　　对于双倍余额递减法，国内许多研究者从不同的角度进行了较为深入的研究并提出了各自的思路。赵鹏、张文剑（2014）针对双倍余额递减法结合“数学模型”提出新思路，其认为两大因素：固定资产净残值率、期末净值率对后期改用平均年限法的时间界点上有关联影响。李荣（2013）在双倍余额递减法改进的思路中建议可对现行的双倍余额递减法重复使用，虽有一定的可行性，但使用过程过于繁琐，增加了核算人员工作负担，还需进一步完善。章国荣、王如峰、朱海娟（2009）指出双倍余额递减法的现行公式计算中“一刀切”的做法在某些特定情况下并不适用，建议采用一种新的方法，确定改为平均年限法的时间点。 　　二、对“双倍余额递减法”的解读 　　双倍余额递减法又称双倍直线法，这里的“双倍”主要是指其年折旧率为直线折旧率的双倍。其特点主要为：一是在计提固定资产的期初时不考虑资产的净残值；二是直接用直线折旧率乘以常数2来确定，公式计算简化；三是在固定资产使用到期前两年将其账面净值扣除预计净残值后的余额进行平均分摊，即将双倍余额递减法改为平均年限法来计算折旧额。公式如下： 　　年折旧率=2/预计折旧年限×100% （公式1） 　　年折旧额=固定资产期初账面净值×年折旧率（公式2） 　　固定资产期初账面净值=固定资产原值-固定资产累计折旧-固定资产减值准备 （公式3） 　　三、争议焦点分析 　　（一）计提折旧的方法、基数违背了可比性要求 　　我国《企业会计准则第4号――固定资产》规定：“固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。”但在双倍余额递减法计提折旧的实践运用方面，前后期的折旧方法发生了改变，且同时改变了折旧的基数，这在某种意义上违背了会计信息质量要求中的可比性要求。 　　例1：飞天公司2010年12月2日购入一台不需要安装的M设备（系生产车间使用），该设备购买时原价为20 000元，经过确认，M设备符合固定资产确认的条件，预计使用年限为10年，预计净残值率为3%（假设不考虑固定资产减值，按年计提折旧额）。 　　要求：（1）运用双倍余额递减法计算该项固定资产各年折旧额； 　　（2）编制各年折旧额分析表。 　　解析：年折旧率= 2/10×100% =20%。 　　2011年折旧额=20 000×20%=4 000（元）； 　　2012年折旧额=（20 000-4 000）×20%=3 200（元）； 　　2013年折旧额=（16 000-3 200）×20%=2 560（元）； 　　2014年折旧额=（12 800-2 560）×20%=2 048（元）； 　　2015年折旧额=（10 240-2 048）×20%=1 638.4（元）； 　　2016年折旧额=（8 192-1 638.4）×20%=1 310.72（元）； 　　2017年折旧额=（6 553.6-1 310.72）×20%=1 048.58（元）； 　　2018年折旧额=（5 242.88-1 048.58）×20%=838.86（元）； 　　2019年折旧额=（4 194.3-838.86-20 000×3%）/2=1 377.72（元）；2020年折旧额同2019年。 　　2011―2020年各年折旧额分析见表1。 　　既然双倍余额递减法违背了可比性要求，那么我们假定其一直采用加速折旧即到期前两年不对折旧方法进行改变，计算该项固定资产各年折旧额，同时编制各年折旧额分析表（如例2及表2所示）。从表2的计算分析可以看出，如果一直采用加速折旧，最后一年的账面净值2 147.48元大于固定资产预计净残值600元，虽然计算结果――累计折旧（17 852.52元）+账面净值（2 147.48元）=固定资产原值（20 000元），但是显然前期折旧额提少了，必须通过一定的方法加以修正，因此才出现了双倍余额递减法前后期折旧方法、基数的改变。 　　例2：承上例，若一直采用加速折旧，计算的各年折旧额如下： 　　解析：2011年―2018年计算过程、结果同例1。 　　2019年折旧额=（4 194.3-838.86）×20%=671.09（元）； 　　2020年折旧额=（3 355.44-671.09）×20%=536.87（元）。 　　（二）改为平均年