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金融衍生工具相关会计处理 问题探析 孙召党 摘 要：上个世纪7O年代 ，金融衍生工具应运而生，并且在短短的几十年之 内席卷全球，成为全球金融行业的新宠儿。由于金融衍生 工具的出现 ，人们分散风险和金融投资有了新的途径，但金融衍生工具的出现也给金融监管和会计处理带来了新的问题。本文讨论了金融 衍生工具的创新与广泛运用给传统的会计处理所带来的一系列新的难题，并且介绍了我国在应对这一冲击与挑战时在企业新会计准则方面 所做 出的一些 尝试与 改进 。 关键词 ：金融衍生工具 ；会计确认 ；会计计量 上个世纪下半期以来，经济全球化的程度不断深入，各经济体之间 利和义务，源 白于企业未来有可能发生也有可能不发生的交易或者事 利率和汇率的频繁波动给企业的经济活动带来了巨大的风险，为了规避 项。从这个角度来说，我们也不能将衍生合约中双方所约定的权利和义 风险，金融衍生工具应运而生。金融衍生工具的出现显著提升了全球金 务在会计上确认为资产。 融市场以及金融机构的经营效率，同时也拓宽了公司的投资渠道 ，金融 2．会计确认方面 衍生工具交易市场已经成为现代金融市场最具活力的领域，金融衍生工 会计处理的初始阶段便是会计确认，在这一环节上，权责发生制是 具已经成为现代会计理论与实务领域研究的重要对象。 传统会计理论的核心观点，权责发生制以企业过去发生的交易或事项作 但是金融衍生工具作为一种合约，条款中所约定的权利和义务还没 为会计核算的基础，也就是说对于未来可能发生的交易或事项不会得到 有被执行或正在被执行 ，加之合约 自身又具有跨期性、杠杆性 、联动性 反映和确认 。 和高风险性等一系列特征，对于传统的会计理论与实务来说很难对其进 对于衍生工具来说，合约签订时，交易双方虽然已经在合约中基本 行会计计量与核算 ，所以衍生工具长期以来一直只能作为表外项 目对外 上确定了彼此的权利与义务，但实际上相互之间的交易还没有发生，而 披露，这也直接导致各国监管机构难以对其进行有效的监管。接下来本 且即便在合约到期时双方之间的交易也有可能不发生。也就是说，双方 文将从会计要素、确认 、计量和财务报告四个方面来具体说明金融衍生 所约定的权利和义务并未实际发生，收付也没有实现，合约双方也无法 工具给传统会计理论与实务所带来的难题。 对其未来的现金流量进行确切的计量。从这个角度来说，衍生合约显然 1．会计要素方面 与传统会计确认的条件向背离。但是，从另一个方面来说，金融衍生工 金融衍生工具要想确认成为资产或负债首先必须符合可定义性这个 具交易代表着企业未来将要发生的一系列经济活动，如果不把它在表 内 标准。传统会计理论认为资产必须符合以下三个条件：首先，资产预期 予以确认的话 ，其潜在的财务和经营风险以及有可能为企业带来的潜在 会在未来给企业带来经济利益流人；其次，资产应该被企业拥有或者控 损益就无法得到客观的反映，这明显违背了财务报表使用者的利益要 制 ；最后，资产与未来的交易或者事项无关。下面我们就来探讨一下金 求，甚至有可能误导报表使用者并最终给其带来损失。 融衍生工具是否具备这三方面的特征。 3．会计计量方面 首先，金融衍生工具是否预期能在未来给企业带来经济利益流人。 在会计理论与实务中，会计计量一直是一个重要的环节。会计计量 金融衍生工具基本上是以标准化合约或者非标准化合约的形式存在的， 的实质就是采用规定的计量属性对企业 日常经济活动中符合条件的会计 是人们对于汇率、利率、指数等标的物的价格变化趋势所做出主观判断 要素的价值变化进行准确的反映。通常情况下 ，计量属性可以分为历史 和预测。这也就说明金融衍生工具未来给企业所能带来的经济利益流入 成本 、重置成本、可变现净值、现值和公允价值几种。 在很大程度上具有不确定性，因此从这个角度来说衍生合约就不符合传 在这些计量属性中，历史成本法是传统会计理论要求企业对会计要 统会计要素的确认标准 ，也就不能将之确认为资产。 素进行确认计量时