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会计师对第三人责任论 会计师对第三人责任论 　　一、前提性问题：会计师对第三人责任的认可 　　注册会计师，简称会计师，是依法取得注册会计师证书并接受委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员。会计师在执业过程中具有过失，既可能导致委托人的损害，也可能导致第三人的损害，如何救济第三人是法律上的重要问题。我国《注册会计师法》没有明确会计师是否对第三人承担责任，在最高人民法院发布的一系列司法解释中，都仅仅明确规定了会计师事务所对第三人的责任，对于会计师是否对第三人承担责任也几乎都没有明确。迄今为止，唯一明确认可会计师对第三人责任的司法解释是2003年1月9日发布的《最高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（法释〔2003〕2号，以下简称《证券虚假陈述赔偿的规定》）。问题在于，在解释论上，除了《证券虚假陈述赔偿的规定》规定的情形外，会计师是否要对第三人承担责任？对此，存在不同的看法： 　　一是否定说。此种观点认为，会计师本人不应对第三人承担责任。这是考虑到我国注册会计师职业还处于起步阶段，过早地让会计师承担风险巨大的责任，不利于保护投资者和债权人，也不利于会计师职业的快速发展[注：参见于守华、穆荣平《论我国注册会计师的法律责任》，知识产权出版社2010年版，第301页。]。 　　二是肯定说。此种观点认为，会计师事务所和会计师（直接负责人）应当对第三人承担连带责任。这既有利于对第三人的周全保护，也符合会计师民事责任的国际惯例与发展趋势[注：彭真明：《论注册会计师职务侵权民事责任的承担主体》，《河北法学》2005年第10期。]。 　　笔者认为，肯定说更值得赞同，理由主要在于： 　　第一，这是督促会计师谨慎执业的需要。会计师在经济社会生活中有巨大作用，被称为经济警察。要求会计师个人承担责任可以督促其在执业过程中尽到必要的谨慎。虽然会计师事务所承担责任后，可以向会计师追偿，从而间接地督促会计师谨慎执业。但是，要求会计师直接对受害人负责，更能够督促其尽到注意义务。尤其是在我国证券市场上，公司财务审计丑闻接连不断地发生，从早期的原野事件，到后来的红光事件、郑百文事件，乃至令人震惊的银广厦事件、麦科特事件等，会计师无一例外全部失守[注：参见周学峰《公司审计与专家责任》，人民法院出版社2007年版，第1页。]。在此背景下，要求会计师个人负责，有助于发挥其证券市场看门人的作用。 　　第二，这是保护社会公众的需要。西方会计界谚语云:社会公众是注册会计师的唯一委托人。会计师存在的主要目的就是改变企业和社会公众之间信息不对称的状况。会计师是以中立、超然的第三者地位出具报告，社会公众会对其产生高度的信赖。而一旦注册会计师故意出具了虚假意见，社会公众很可能依此进行决策而蒙受损失，成为经济上的受害者[注：参见缪静《论注册会计师对第三人的民事责任》，《法学》2002年第8期。]。 　　第三，这是我国地方立法经验的总结。从我国地方立法的经验来看，部分省市通过立法认可了会计师个人对第三人的责任。例如，《深圳经济特区注册会计师管理条例》第55条规定：注册会计师、会计师事务所或其他有关人员违反本条例的规定，给他人造成损害的，应负赔偿责任。《海南省注册会计师条例》第50条第3款也有类似规定[注：《海南省注册会计师条例》第50条第3款规定：注册会计师、会计师事务所违反本条例第七条、第三十二条、第三十三条、第三十四条规定，给有关单位、个人造成损失的，应承担赔偿责任；故意出具虚假报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任。]。 　　第四，这是借鉴比较法上经验的结果。在比较法上，很多国家和地区都认可会计师对第三人的责任。在英国，会计师对第三人责任属于过失侵权（negligence）的一种，在不少案件中，法官都认为，会计师对第三人负有注意义务[注：Fasteners v.Marks,Bloom and Co.［1981］3 All ER 289,［1983］1 All ER 583.]。在德国，其法院也认可了会计师对第三人的责任[注：BGH 245.96.]。而在我国台湾地区，其会计师法第18条更是明确规定了会计师对第三人的责任[注：我国台湾地区会计师法第18条规定：会计师有前条情事致指定人、委托人或利害关系人受有损害时，应负赔偿责任。]。 　　二、会计师对第三人责任的规范模式 　　会计师对第三人责任的规范模式是指此种责任应当纳入哪一民事法律领域进行调整，并适用相应的规则。从比较法上来看，会计师对第三人责任主要有合同责任和侵权责任两种模式。 　　（一）侵权责任模式：以英国和法国为例 　　在侵权责任模式下，会计师对第三人责任一般被认定为过错责任。法国和英国都是采侵权责任模式的典型。在法国，绝大多数法院都同意通过侵权法给予第三人损害赔偿，而且，可以赔偿第三人所遭受的