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完善独立审计的思考 一、我国审计市场不健全的表现———劣币驱逐良币 　　新 中国 成立以来，我国独立审计经历了从无到有，从挂靠到脱钩改制的 发展 过程。至1999年底，全国所有 会计 师事务所完成了脱钩改制工作，从而实现了从政府选择向市场选择的初步转变。由于脱钩改制前我国政府对会计服务市场一直实行的是直接干预，造成了会计服务市场的混乱，所以脱钩改制工作只能通过政府强制实行。但强制实行的直接结果是独立审计市场的结构不合理， 目前 ，我国具有上市公司审计资格的会计师事务所数量太多，市场集中度过低，整体上处于僧多粥少的状态，价格战成为一些会计师事务所争取客户最常见的手段。激烈的竞价使审计费用低到了难以想象的程度，一家资产规模数亿的 企业 审计费用仅为几十万元，过低的成本必然导致会计服务产品质量的降低。加之目前我国资本市场的不规范以及政府监管的不力，使高质量的审计服务不但不会提高待上市或已上市公司的利益，反而会降低此类公司的利益，而那些违规、不实、只考虑迎合客户要求的审计意见却大有市场，另外，投资者对财务报告信息的漠视，使上市公司和会计师事务所对于提高审计质量的压力和动力不足，从而导致高质量审计服务的有效需求不足，造成了独立审计行业“劣币驱逐良币”的现状。 　　二、西方审计的启示——— 市场选择不是万能的 　　西方 现代 审计以独立审计为主体，发源地在英国。早期的英国以及《证券法》、《证券交易法》发布之前的美国，审计几乎不受任何政府部门的管理或干预。产业革命之后，英国取消了对股份公司的限制，股份公司迅猛发展，独立审计市场也随之迅速发展。19世纪末，随着美国 工业 化的高速发展，在英国的 影响 下，美国建立了自己的民间审计组织，独立审计迅速发展。股份公司的上市标志着独立审计从对企业负责发展到对整个杜会负责。审计标准和公认会计原则的制订和运用，大大提高了独立审计的层次和水平。与小型会计师事务所相比，大型会计师事务所具有更大的独立性和更强的专业能力优势，其提供的审计质量也相应较高，在美国的资本市场上，由大型会计师事务所出具的审计意见能为委托人提供较好的效益，包括较高的股票首次发行价格，较低的借款成本等。这样，审计市场逐步向大型会计师事务所集中，市场集中度不断提高。 　　然而，西方独立审计的发展也不是一帆风顺的。1929年，美国股市的崩溃以及由此引发的长达4年的全球 经济 危机，不仅终结了放任自流的资本主义 时代 ，也促进了1933年《证券法》和1934年《证券交易法》的出台，最终促使会计准则和审计准则的诞生。发生在本世纪初的美国安然公司财务丑闻和此后世通、施乐、环球电讯等上市公司的财务欺诈案件使整个世界震惊，并使我们重新审视西方独立审计的纯市场选择特性。导致美国注册会计师独立性受损的最主要原因，就是会计师事务所同时向客户提供审计业务和非审计的会计咨询业务。由于利益的驱动和生存的压力，各会计师事务所在传统的审计业务之外寻求新的业务拓展，非审计服务业务逐渐成为会计师事务所的一项重要的收入来源，甚至取代了传统的核心业务——— 审计业务的收入。然而，会计师事务所提供非审计业务好比一把“双刃剑”，在给事务所带来额外收益的同时，使执行审计业务的注册会计师应具备的客观性和独立性受到了严重的削弱。安然等一系列上市公司财务欺诈案件告诉我们，注册会计师在这些公司的财务欺诈中负有不可推卸的责任。 　　三、独立审计的瓶颈——— 有效政府行为缺失 　　综上可以看出，无论是在独立审计刚刚起步的我国，还是在具有高度职业化、市场化独立审计的欧美发达国家，均存在独立审计不独立，造假层出不穷现象。那么，影响审计独立性的根源到底何在笔者以为，制约独立审计发展的瓶颈因素是有效政府行为的缺失。 　　我国独立审计市场从诞生之日起就受到各级政府不同程度的介入，这使得无论是在信息公开呈报的股票市场，还是在信息不公开披露的其他各类市场，注册会计师的行为在一定程度上受制于各级政府部门的旨意。加之目前我国资本市场的不完善和不规范，证券市场从一开始就由政府出面筹建，政府进行管理。在政府的高度监管下，企业只能在政府指定的沪、深两个交易所上市，其资格必须经政府有关部门审批，从而使股市资源牢牢地掌握在政府手中。审计不是一种自发的市场需要，而只是政府管制机构“模仿”国际惯例的一个附带产物。审计质量不是寻求待上市公司或已上市公司成本效益中的一个相关 内容 。这样，一些独立性高的会计师事务所提供的高质量的审计意见甚至会降低那些自身质量不高的待上市或已上市公司的利益。另外，长期的挂靠制度导致了审计业的致命弱点——— 自我服务，利用管制机构的权利优势将权利直接转化为自身的经济利益。在这种行政干预模式下，那些通过行政权利获得市场服务份额的会计师事务所，其市场份额与服务质量无关，他们不提供高质量的审计服务，也是理性