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未披露关联方舞弊的动因特征与审计分析 未披露关联方舞弊的动因特征与审计分析 　　一、引言 　　关联方交易是指关联企业之间互相转移资产、劳务或者义务而不论是否收取价款的行为。而由于现代企业的特点，上市公司往往都有庞大的关联公司网，因而关联交易的发生与隐瞒便十分常见，虚假的购销交易充斥在证券市场上使注册会计师在审计过程中存在着重大的审计风险，即造成审计师对存在虚假的财务报表出具不合理的审计意见的风险随着现下宏观经济低迷而逐渐加大。 　　按照《企业会计准则第36号关联方披露》，规定关联方关系及交易披露应遵循实质重于形式原则和重要性原则。其中第9条规定企业无论是否发生关联方交易，均应在附注中披露与母公司和子公司有关的信息；第10条规定企业与关联方发生关联交易的，应在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。但是，由于关联方的披露完全是上市公司的主观选择，因此存在着大量的内幕消息与小道消息，如：只披露母子公司，而大量隐瞒除了股权利益相关的其他血缘企业。并且，对关联交易的披露也存在大量的漏报，对交易的类型及交易要素的披露也存在瑕疵，故意隐瞒对普通投资者决策起决定性因素的相关信息，特别在对关联交易定价政策、资金占用原因、对该占用资金处理方式等往往不予披露或表述十分含糊。 　　因此，审计人员在审计过程中必须实施必要的审计程序，了解必要的识破未披露关联方交易的技巧从而对被审计单位的财务报表本文由论文联盟http://www.LWlM.COm收集整理真实性做出合理、客观的评价以降低审计人员在审计过程中所承担的审计风险，保证审计的质量。 　　二、目前我国上市公司关联方舞弊影响因素分析 　　（一）上市公司面临着巨大的经营业绩压力 　　由于当前国内经济态势呈下滑状态，人民币汇率持续走高出口行业受到挤压等外部经济环境影响，企业面临着巨大经营压力，一个突出表现是近两年来企业景气指数与企业家信心指数的持续降低（见表1）。由于上市公司的业绩直接关系到公司股价的高低从而极大地影响股东利益，上市公司管理层面临着比一般企业更大的经营业绩压力，而这也成为了关联方舞弊发生的重大主观因素。从表1中可以看出，2011及2012年度，企业及企业家都对整体行业环境持迟疑态度，环比总体呈下降趋势，因此，部分上市公司管理层为了账面业绩的提高，更有可能采取关联方舞弊的做法虚增收入，而对全年业绩的不看好会导致某些上市公司将虚增部分的收入分摊到各个月中，从而极大的增加了审计难度，提高了未能发现关联方舞弊行为的审计风险。 　　■ 　　（二）会计师事务所等审计机构独立性受到威胁 　　由于中国市场充斥着大量大中小型会计师事务所，从而使各事务所之间形成价格战争，为了压缩成本，减少审计时间、审计人员甚至压缩审计程序，风险导向审计评估不到位，均导致了审计师在现场审计过程中对关联交易的发现存在不足。而就算发现了关联交易舞弊行为，拒绝客户的不合理要求和出具与事实情况相符的审计报告，就要面对失去客户，损失利润的风险。另外，企业亦倾向于选择相对熟悉的会计师事务所，从而使审计的独立性虽然在客观上符合规定，但在主观上，审计师已经丧失了部分的独立性，不能完全的做到客观、公正的进行审计。 　　（三）关联交易信息披露监管的法律法规体系不健全、不完善 　　我国目前已颁布的与关联交易监管相关的法律法规主要有《企业会计准则第36号关联方披露》、《股票发行与交易管理暂行条例》、《上市公司信息披露管理办法》等法律、法规及相关规章条例。但是，作为我国证券市场的基本大法的《证券法》对上市公司的关联交易的发生规范长期以来仍是处于空白状态，并没有阐明上市公司关联交易的发生的规制机制与惩戒措施。而2005年10 月28 日颁布的新《公司法》也只是在有些条款中间接地提到关联交易发生的问题从而使关联交易的发生创造了有利条件。 　　三、未披露关联方舞弊交易特征 　　对于财务报表附注中披露的关联方发生的交易，通常在审计的过程中都是通过上市公司合并范围内企业客户所提供的财务报表核对应收账款与应付账款及支付关联方费用与对应关联公司取得收入是否存在对应关系中寻找差异，并通过询证函确定收入的真实性。而真正意义上的关联方舞弊指的是在公司财务报表附注中并没有披露的关联方。而这些业务往往是对公司业绩产生重要影响的，也是在审计过程中较难察觉的。 　　未披露关联方交易一般存在以下特点：以明显有失公允价值的售价出售，且其交易金额一般较大，会为公司带来巨额利润且其交付方式及付款条件往往与普通购销交易不同；该交易往往接近资产负债表日；与同一客户又发生销售交易亦发生采购交易；所发生的交易与对方的经营规模、经营范围存在出入；购销交易合同不符合商业惯例且实际履行情况与合同约定存在明显出入，如没有按时收发货物，应付账款长期不付以长期债权形式存在；与自然人发生大额购销交