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　　税收筹划及其法律问题研究论文 .freeleans）逃避税收负担，即纳税人缴纳的税少于他按规定应纳的税收。偷税可能采取匿报应税所得或应税交易项目，不提供纳税申报，伪造交易事项，或者采取欺诈手段假报正确的数额”。4从上述定义可以看出，“偷税”的基本特征有两个；一是非法性，即偷税是一种违法行为；二是欺诈性，也就是说，偷税的手段往往是不正当的。这与税收筹划完全不同。税收筹划是通过事前安排避免应税行为的发生，其本身不具有欺诈性。而偷税却是在应税行为发生以后，纳税人未如实履行支付税款的义务，偷税属于欺诈行为。 避税（tax avoidance）与税收筹划关系密切。联合国税收专家小组对避税的解释是“避税相对而言是一个比较不明确的概念，很难利用人们所普遍接受的措辞对它作出定义。但是，一般地说，避税可以认为是纳税人采取利用某种法律上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少其本应承担的纳税数额，虽然避税行为可能被认为是不道德的，但避税使用的方式是合法的，而且不具有欺诈性质”。5从这个解释中，我们可以看出避税具有和税收筹划相似的特征；即合法性（避税的方式是合法的，至少在形式上是合法的，“而且不具有欺诈性质”）；事前筹划性（避税是在应税义务发生以前事先安排自己的事务）和目的性（减轻税收负担或延迟纳税）。 对避税和税收筹划两者之间的关系，有些学者试图从是否符合立法精神来进行区分。他们认为税收筹划与政府立法意图一致，而避税则与政府立法意图相悖，二者之间是并列关系，不存在交叉。对此，笔者并不认同，原因有三： 首先，也是最重要的一点，税收筹划和避税具有共同的特征，虽然其表述形式有所差别，但经济实质相同，都是纳税人为减轻税负而进行的事前筹划行为，都没有违背现行税收法律法规。 其次，避税和税收筹划其实是一个问题的两个方面，正如一枚硬币有正反两面一样。避税指向的行为就是税收筹划行为。只不过税收筹划是从纳税人角度进行的界定；侧重点在于减轻税收负担，而避税则是从政府角度定义，侧重点在于回避纳税义务。由于征纳双方立场不同，纳税人从个体利益最大化出发，在降低税收成本（包括税收负担和违法造成的税收处罚）而进行筹划的过程中会尽量利用现行税法，当然不排斥钻法律漏洞；而税务当局为保证国家财政收入，贯彻立法精神，必然反对纳税人避税筹划的行为。但这种反对仅限于道义上的谴责。只要没有通过法定程序完善税法，就不能禁止纳税人在利益驱动下开展此类活动。因此可以说，对税收筹划和避税的严格区分，仅仅是体现了一方当事人即政府的意志。如果考虑另一方当事人，则这种区分不仅变得毫无意义，反而会限制税收筹划的开展。 再次，假使我们在理论上可以将二者区分开来，在实际中也难以操作。大量事实告诉我们由于避税和税收筹划之间界限相当模糊，对于一项节约税收计划中是否有避税因素，不同的人往往有不同的看法。税务当局总是倾向于认定存在避税，而纳税人则极力反驳。结果常常是众说纷纭、莫衷一是。 综上所述，笔者认为，税收筹划应理解为纳税人在法律框架内开展的一切旨在节约税收的计划，而避税则应理解为政府对纳税人税收筹划的进一步划分。避税是税收筹划的一个子集，是其中不符合立法精神的行为，是政府下一步完善税法的重点。只不过由于避税具有相当大的风险，它所利用的税法漏洞可能在近期税法修订中得以修补，从而使其由合法行为变为违法行为。因此，避税不是税收筹划的首选。如果通过其他手段也可以达到目的的话，纳税人不应当选择避税。 节税（tax saving），亦称税收节减，是指以遵循税收法规和政策的合法方式少交纳税收的合理行为。所谓的合理行为是指符合法律精神的行为。6多数人认为，节税与避税的区别在于节税符合政府的法律意图和政策导向，是应当鼓励的一种税收行为，而避税相反。节税的目的是为了减轻纳税人的税收负担。其实现途径是利用税法中的优惠政策和减免税政策。由于节税与税收筹划特征相同，因此有些人就把税收筹划狭义地理解为节税。目前国内学者多持这种看法。鉴于上文对税收筹划与避税关系的分析，我们认为节税也只是税收筹划的一个子集。 通过对以上与税收筹划相关的概念阐述，我们认识到，税收筹划的内涵，实际上就是纳税人在现行税收法律法规的框架内，通过对经营活动或个人事务的事前安排，实现减轻纳税义务目的的行为。如果从政府的角度来看纳税人的税收筹划，可以将其分为节税与避税。 二、各国立法对税收筹划的评价 税收的存在给市场经济造成了某种程度的扭曲。为减少这一影响，必须根据纳税人的纳税能力确定其纳税地位。不同的纳税地位对应不同的纳税义务。因为税收筹划的本质是纳税人通过特定的安排使其纳税地位最低，所以对税收筹划行为法律界定的关键问题，在于明确可能的纳税义务人有没有权利选择自己的纳税地位。节税因其与政府立法精神一致而受到各国政府的一致赞同，因此争论的焦点