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资产转让抑或股权转让 杨崎勋? 一、问题的提出 ??? 甲、乙公司共同出资成立A有限责任公司，分别占有该公司75％和25％的股份。2003年4月，甲、乙公司与丙、丁公司签订名为股份转让的协议，约定：甲、乙公司把各自的股份分别转让给丙、丁公司。在该协议中约定：“本次转让股权对应的A公司的具体资产以双方确定的资产清单为准。双方确认资产经营管理权的移交日以双方确定的《A公司资产经营管理权移交合同书》为准……A公司在资产转让日前发生和形成的所有债务由甲、乙公司承担，资产转让后的债务由丙、丁公司承担。”随后，双方按照《A公司资产经营管理权移交合同书》约定的方式进行了移交。 ??? 当双方对此次转让行为的互相配合感到庆幸时，A公司所在地的税务机关却向甲、乙公司发出纳税通知，称该转让行为明为股权转让，实际是资产转让，应额外缴纳因资产转让而应缴纳的高达几百万元的税款。甲、乙公司与税务机关由此就此次转让是“资产转让”还是“股份转让”性质产生争论。 ??? 二、资产转让和股权转让区分的重要意义 ??? 资产转让与股权转让的区别从某种意义上讲是一个民商法问题，但其差别同样在税法上也是意义重大，对双方当事人来讲，利益攸关。 ??? 财政部、国家税务总局2002年12月10日《关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)? 规定：“……现对股权转让的营业税问题通知如下：……二、对股权转让不征收营业税。”而根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第1条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务(以下简称应税劳? 务)、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本? 条例缴纳营业税。”又《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第4条规定：“条例第一条所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为(以下简称应税行为)。”可见如果一次转让活动被认为是资产转让，则应缴纳营业税，而如果被认定为股份转让，则不缴纳营业税。这对于公司或者个人来说显然利益攸关。对于巨额的交易，营业税将高达几百万元之巨。可见资产转让和股份转让之区别，不仅具有理论意义，更具有重大的实践价值。资产转让和股份转让，从概念上可以很直观地发现他们之间的重大差别，即转让的客体不同，前者为资产，后者为股份，看似非常明确，但是在实践中却经常发生混淆资产转让和股份转让的现象。 ??? 对于资产转让和股份转让之间税收差异的原因。传统的理论认为，一般商品的让渡会实现价值增值，其目的是为了获取差额利润。但是资本转让不发生价值增值，而只可能发生货币增值。此货币增值是出于如下两个因素，即资源的稀缺和通货膨胀。从理论上讲，货币增值并不表明实际拥有财富的等值增长。资本转让的直接经济目的通常情形下不是为了获得差额的利润，而是为了掌握新的投资机会。故对于资本转让的课税应有所不同。① ??? 三、资产转让与股份转让之混淆问题 ??? 为了正确区分资产转让和股份转让，我们先对交易的客体——股份和资产作一个简单的认识。就资产这个概念而言，与其说是一个法律概念，还不如说是一个经济学概念。“资产是指企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源。”②资产是一个综合性质的类概念，包括各种具体形态，比如机器设备、现金、土地使用权等。就一个公司或者企业而言，资产来自于两个方面，即股东(出资人)对于公司的资本金和公司在营运过程中通过借贷等方式获得的财产。因此在会计学上有所谓的会计恒等式，即“资产=所有者权益+负债”。凡是一个具有独立核算能力的经营主体都有其资产，因为资产属于经营的必要物质因素。而股份却不同，它只存在于公司中，不是公司制企业就没有股份。因此资产转让可以发生在任何一个企业中，而股份转让的问题就只能在公司中发生。 ??? 对于本案例而言，有如下两个问题需要进行探讨。这也是正确区分资产转让和股份转让的首要问题。 ??? 1、转让双方在合同中约定：“本次转让股权对应的A公司的具体资产以双方确定的资产清单为准。双方确认资产经营管理权的移交日以双方确定的《A公司资产经营管理权移交合同书》为准。”对于这个条款如何理解的问题，税务机关坚持认为是资产转让：第一，转让双方明确约定的转让标的是以资产清单为准，如果是股份转让，不会涉及公司资产，因为股份代表的是公司股东在公司中享有的权利，它不指向公司的具体资产，只是一个对公司的概括性权利。第二，如果是股权转让，则不会签订资产经营管理权的转让协议。理由是，公司股权的具体内容是法定的，拥有股权自然拥有相应的股东权利，并且股权是一个合成性权利，包括自益权和共益权。可以说其具体权能是标准化的，由法律明确规定，而不需要专门对于公司的财产经营权转让问题约定。资产管理权属于所有权，只要有了对该部