所得税会计暂时性差异理解及实务浅谈.docVIP

所得税会计暂时性差异理解及实务浅谈一、所得税会计理论与实务相结合 （一）明确资产负债表债务法下的暂时性差异根据准则规定，暂时性差异是指资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的差额。通俗的理解，就是准则规定的资产、负债的账面价值与税法规定的计税基础不同，账面价大于或小于计税价，而且这样的差额是暂时性的，随着企业的持续经营这种差异会在未来转回，或者说差异在若干个会计年度内存在，比如5年、10年，而且在这若干个会计年度内差异的和为零，也就是说如暂时性差异如果不考虑时间因素则是不存在的。 （二）明确“应纳税”与“可抵扣”体现的两种差异 这里的“应纳税”暂时性差异即因资产的税基或税率变化导致未来增加应交所得税的差异。相应的，“可抵扣”暂时性差异为未来可以抵减应交所得税的差异。应纳税暂时性差异产生的两种情况：资产的账面价值大于其计税基础，负债的账面价值小于其计税基础；可抵扣暂时性差异产生的两种情况：资产的账面价值小于其计税基础，负债的账面价值大于其计税基础。 （三）递延所得税资产与递延所得税负债视为应收与应付项目递延所得税资产与递延所得税负债明确为将来且确定的项目后，递延所得税资产可以看成是一项应收项目，相应的，递延所得税负债则是一项应付项目，故递延所得税资产在资产中列示，而递延所得税负债在负债中列示。到此步，已明确了所得税资产与所得税负债的性质以及在报表中的位置。 （四）区分时间性差异为资产与负债项目理解了递延所得税资产与递延所得税负债的性质及在报表中的位置后，关键的就是如何将资产和负债的账面价值与税法规定的计税价值之间的差额区分为递延所得税资产和递延所得税负债，这一点应该是财务人员学习与操作时容易混淆的地方，也是所得税学习时的难点。结合第一步骤和第二步骤可以这样理解：当资产的账面价值大于计税价时，未来会增加收入，产生暂时性差异，此时，本应多纳税即增加应交所得税，但税法并未认可现在增加纳税，而是未来（转回时）增加纳税，故产生时间性差异，又因为是未来要承担的义务，即为负债，在这里称为应纳税暂时性差异，也即递延所得税负债；相应的，当负债账面价值小于计税价时，未来会抵减支出，实质上也是增加了收入，同理也会形成递延所得税负债，两类差异在以后转回时相应减少递延所得税负债或递延所得税资产。当资产的账面价值小于计税价，本应少纳税，但税法现在不让确认，而于未来确认，即未来确认一项抵减应交所得税的项目，形成类似应收项目，也就是递延所得税资产；同理，负债账面价值大于计税价，未来会抵减应交所得税，形成类似于应收项目的递延所得税资产。 通过明确上面四步骤，学习时既理解了递延所得税资产负债表债务法，也易于判断：当资产账面价值大于计税价时，本应该增加应交所得税，但因为是暂时性时间差异，现在不增加而递延到未来增加，形成一项应付项目――递延所得税负债。其他三种情况也很容易判断出是递延所得税负债还是递延所得税资产。 二、举例分析 某项资产计提减值准备100万元。分析：该业务中，由于计提减值，使当期应纳税所得额（或利润总额）减少100万元，但税法不允许在当期扣除，税法规定只在处置该项资产时才确认该减值，这样就产生暂时性差异；另外，由于税法规定未来可以抵扣应交所得税，故产生的是可抵扣暂时性差异；接着思考，由于是未来可抵扣，应是一项权利，实质上是一项未来的应收项目，也就是被称为递延所得税资产的资产。根据这三部，会计处理时应考虑：该业务的发生首先产生暂时性差异25万元（假设所得税税率为25%），并且未来能抵扣应交所得税，所以是一项可抵扣暂时性差异，又因为是未来必然要取得的权利，故为递延所得税资产25万元。若对该项资产进行处置，税法允许扣除应纳税所得额100万元，并减少当期应交所得税25万元。会计处理如下： 发生减值时， 借：递延所得税资产25 （并相应调减所得税费用25万元） 贷：应交所得税25 处置该资产时，转销发生减值时形成的递延所得税资产， 借：所得税费用25 贷：递延所得税资产25 ××年12月，某企业取得固定资产取得成本500万元，使用期限10年，残值零，会计上采用直线法提折旧，税法采用双倍余额递减法计提折旧，使用期限和残值与会计相同。分析：此例中，第一年计提折旧后，该固定资产账面价值450万元（500-500/10）大于税法规定的计税价值400万元（500-500/10×2），产生暂时性差异，并且由于资产账面价值大于计税价值会增加未来收入50万元，未来要增加应交所得税12.5万元（假设所得税税率为25%），且是一项未来必然承担的义务，即为负债，在这里也即递延所得税负债，会计处理如下： 计提折旧当年： 借：所得税费用12.5 贷：递延所得税负债 12.5 未来转