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买方负担房屋交易税款的约定是否具有拘束力 　　高治 　　【案情】 　　2008年5月张某某经房屋中介人王某介绍，与孙某达成房屋买卖意向。双方口头约定，张某某购买孙某所有的单元房一套，孙某净得房款425000元，其他一切交易费用均由张某某负担。2008年5月16日双方到天津市河北区房管局签订《天津市房产买卖协议》，5月19日，张某某、孙某及中介人王某到天津市河北区房地产管理局办理过户手续，办理过户手续时张某某交纳了房屋转让所得税4250元，营业税及附加税23587.5元，合计27837.5元。后张某某取得所买房屋的所有权证并实际入住该房。现张某某以房屋转让所得税、营业税及附加税依法均应由卖方孙某负担，自己不应负担上述款项为由，将孙某诉至法院，要求孙某返还上述各项税款合计27837.5元。而孙某则认为，双方有口头约定在先，卖方净得房款425000元，其他一切费用均由买方负担，故不同意张某某的要求。 　　【分歧】 　　本案的争议焦点是房屋买卖双方关于房屋交易所涉及的各项税款均由买方负担的约定是否有效。在案件审理过程中，就此问题形成两种意见： 　　第一种意见认为，纳税义务是法定义务，不能因当事人的约定而任意转移。按照现行税法的规定，房屋转让所得税、营业税及附加税均应由卖方负担，即便当事人约定该税款由买方负担，该约定也因违反了法律关于纳税义务人的强制性规定而归于无效。故张某某有权根据不当得利的法理要求孙某返还本应由孙某负担而实际却由张某某缴纳的税款。 　　第二种意见认为，本案中买卖双方关于一切交易费用均由买方负担的约定不违反法律强制性规定，应认定有效。张某某缴纳房屋转让所得税、营业税及附加税的行为是依约定履行，对于孙某而言不构成不当得利，故张某某的请求应予驳回。 　　【评析】 　　笔者同意第二种意见。所谓“卖方净得房款425000元，其他一切费用由买方负担”，实际意味着部分原本按照税法应该由卖方负担的税款(如本案中诉争的房屋转让所得税、营业税及附加税)通过约定的方式转嫁给了买方。笔者认为这种约定并不违反法律强制性规定，理由在于：税收之债虽然是公法上的债权债务关系，但因其以金钱给付为标的，故而不具有(事实上也不可能具有)一身专属性，即便认为纳税义务不能转移，也并不意味着用以履行纳税义务的金钱必须出自纳税义务人本人。国家作为税收债权人关注的只是能否足额收取税款，至于该税款是出自纳税义务人本人还是出自其他人，是由纳税义务人本人缴纳还是由其他人代缴，则非所问。因此，其他人以纳税义务人的名义代替纳税义务人缴纳税款应当不为法律所禁止，纳税义务人可以通过约定的方式使其他人负担原本应由纳税义务人本人负担的税款。只要该约定系双方真实意思表示，就应当认定为有效，对双方均有拘束力。在学理上，该约定的性质应归属于履行承担协议。所谓履行承担，是指债务人与第三人约定，由第三人代替债务人向债权人履行债务。1该约定不发生债务转移的效果，债务人依然负其债务，只是对于第三人取得请求其向债权人履行的债权，而第三人则因该约定负有代债务人履行的义务。本案稍有特殊的地方在于，张某某承担履行的不是一般民法上债务，而是税法上的债务。但如上所述，因税收债务不具有一身专属性，所以也可由他人代为履行。 　　履行承担与债务承担的区别在于，履行承担是债务人和第三人的内部约定，只发生内部效力，与债权人无关，第三人只对债务人负有代为履行义务，对债权人不负义务，债权人不得直接请求第三人履行。而债务承担则发生外部效力，因债务承担，第三人加入既存的债务关系之中，取得债务人地位，直接对债权人负有债务，债权人亦得直接请求第三人履行。以本案为例，交易双方关于买方负担税款的约定只在买卖双方之间具有拘束力，对税务机关没有任何拘束力。对税务机关而言，凡依照税法应当由卖方负担的税款，其纳税义务人仍为卖方。虽然实际负担税款的人是买方，但买方只能以卖方的名义支付这部分税款，买方并不因为约定而取得纳税义务人的资格。如果买方反悔拒绝支付约定负担的税款，税务机关也无权根据买卖双方的约定直接向买方征缴税款。由于此时税法上的纳税义务人仍然是卖方，故卖方只能在先行缴付税款之后，再根据双方的约定向买方追偿。卖方不能向税务机关主张自己的纳税义务已经转移给别人，自己没有纳税义务。在这里应该注意区分税法(公法)和民法(私法)不同的适用领域：在税务机关与纳税义务人之间适用税法，而在买卖合同当事人之间则适用民法。所谓买方负担税款的约定是买卖合同当事人之间的约定，因此其只具有民法上的效力，但在税法上不具有任何意义。税法上的纳税义务人不会因为买卖双方的约定而由卖方变为买方。该约定和税务机关没有任何关系，税务机关完全可以无视这种约定。因此，准确地说，买卖双方通过约定所转移的只是对税款的负担，而不是纳税义务。纳税义务本身并没有转移，只不过是由他人代为