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递延所得税核算法解读　递延所得税的核算是考试的重点，也是难点。它是基于暂时性差异确认的，而暂时性差异因不同的会计事项而存在太多的情况，除常见的会计与税法差异外，还经常与会计政策变更、会计差错更正和日后调整事项相结合出题。 　所以，要解决递延所得税的核算问题，必须要首先明确什么是暂时性差异，看似很简单的问题，但具体应用起来，有很多学员并没有真正领会暂时性差异的含义。根据授课老师所强调的内容，以及答疑板中的相关总结、平时所遇到的学员最多的问题，我从暂时性差异和涉及的会计事项两个方面做阐述。 　一、暂时性差异 　暂时性差异是资产或负债的账面价值与计税基础的差额，狭义上看，也就是会计利润与应纳税所得额的时间性差异。这句话的意思比较抽象，举个常见的会计分录： 　借：管理费用 ……→所有者权益（会计利润与应纳税所得额的时间性差异） 　贷：累计折旧 ……→净资产（账面价值与计税基础的暂时性差异） 　由于会计恒等式“净资产 = 所有者权益” 的存在，上面两个括号中的内容始终是相等的，但要注意借方括号的内容是“利润表、发生额”的概念，而贷方括号的内容是“资产负债表、余额”的概念。老的所得税准则是研究的“借方”，而新的准则是资产负债表债务法，研究的是“贷方”。这使得许多老考生很不适应，老是不经意间回到老准则的思路中。比如计提了多少资产减值准备，便产生了多少可抵扣暂时性差异，这没有错，但若死板地这样记忆，便很容易出错。不信请看下面这个小例子： 　【例1】2009年12月31日， X设备的账面原价为600万元，系2006年10月20日购入，预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，2009年1月1日该设备计提的固定资产减值准备余额为68万元，累计折旧为260万元。2009年12月31日该设备的市场价格为120万元；预计该设备未来使用及处置产生的现金流量现值为132万元。税法规定，计提的减值损失是不允许税前扣除的，只有在实际发生损失时才允许扣除。 　【解析】2009年12月31日计提减值准备前X设备账面价值=（600-260-68）-（600-260-68）÷（5×12-2×12-2）*12=176（万元），可收回金额为132万元，2009年12月31日应计提减值准备=176-132=44（万元），计提减值准备后的账面价值为132万元。分录为： 　借：资产减值损失 44 　贷：固定资产减值准备——X设备 44 　做到这里，提问大家一个问题，X设备2009年产生的暂时性差异是多少呢？很多学员会毫不犹豫地说是44万元，但这是错误的。之所以错误，是因为该思路并未考虑到2009年1月1日存在的减值准备68万元对2009年计提折旧的影响，即2009年的折旧也存在差异。所以建议大家一定要从资产的账面价值和计税基础的角度出发来计算暂时性差异。计算思路为： 　2009年1月1日账面价值=600-260-68=272（万元），计税基础=600-600÷5×2/12-600÷5×2=340（万元），可抵扣暂时性差异=340-272=68（万元） 　2009年12月31日账面价值=132（万元），计税基础=600-600÷5×2/12-600÷5×3=220（万元），可抵扣暂时性差异=220-132=88（万元）。 　因此，2009年可抵扣暂时性差异的发生额=88-68=20（万元），并不是44万元。 　通过这里的例子，目的是引导大家不要从发生额的思路去理解，一定要采用资产负债表债务法，通过账面价值和计税基础的思路来计算暂时性差异，徐老师、郭老师等授课老师也一直在强调这个思路，若养成这个思路，那么在涉及所得税税率变化的问题时，以及与其他会计调整事项相结合的题目时就会容易理解得多。对于暂时性差异的计算还是非常重要的，因为在计算应交所得税时，需要使用到暂时性差异的发生额。即有以下公式： 　应交所得税=应纳税所得额×当期所得税税率=［利润总额＋／－永久性差异＋（可抵扣暂时性差异期末余额88－可抵扣暂时性差异期初余额68）－（应纳税暂时性差异期末余额－应纳税暂时性差异期初余额）］×当期所得税税率 　二、所得税会计事项 　（一）涉及税率变动的所得税计算 　相信这一点让很多人头疼，其实这里老师告诉您要把握两个关键词：“项目”和“余额”。遇到一个所得税问题，首先想到的是哪个资产或负债项目，其次是计算暂时性差异，因为暂时性差异本身就是一个余额的概念。抽象的话不多说，先给大家一个公式： 　本期递延所得税发生额 = 期末暂时性差异×新税率–期初暂时性差异×旧税率 　这种情况适用于本期末对未来税率发生变动可以预期的情况。 　举个两个很典型的例子： 　【例2】甲公司2007年末“递延所得税资产” 科目的借方余额为72万元（均为固定资产后续计量对所得税的影响），适用的所得税税率为1