关于进料深加工结转业务税收问题的思考.docx

□ 郭吉毅进料深加工结转业务,又称“间接出口”，是加工贸易业务的一种重要形式,具体程序是进出口企业将 本企业以保税形式进口的国外料件经过加工生产（有 的未经加工）后不直接出口，而是销售给国内的加工 生产企业（有时需经多个企业的多个加工环节）进行 深加工，产品由最终的加工企业报关出口。海关在各 销售环节均办理《进料加工登记手册》的结转手续， 结转料件均实行保税。从该类业务的开展情况看，由 于相关税收政策不够明确，部门之间政策不够协调， 全国各地对政策理解及执行尺度不一，一定程度上影响了该类业务的顺利开展，也损害了税法的严肃性。下游企业（即进口料件的接受方）作为直接出口的生产性企业在退税方式上采取“免抵退”税办法， 只有索取到上游企业开具的增值税专用发票才能抵扣 税款，也才能使企业利益得到更好的维护。因此，多 数企业都要求上游企业开具增值税专用发票，而上游 企业由于销售渠道等的压力被迫向下游企业开具增值 税发票。据企业反映，只有少数外商独资企业因对“免 抵退”税政策缺乏了解等原因未索取增值税专用发 票。上游企业从国外直接保税进料加工，没有进项可 以抵扣，在销售价格基本不变的情况下，一旦向下游 企业开具增值税发票，则必然承担增值税发票所列的 销项税额。这与海关管理上的进口保税、道道监管的 政策存在着一定的矛盾。（三）下游企业是否为“老三资”企业在认定上存在困难，税收管理存在一定难度按照现行政策，2000年1月1日“老三资” 企业（指1993年12月31日前批准设立的外商投资企业，下 同）的出口免税政策到期后，所有企业深加工结转的 货物都要恢复征税。但是由于对政策理解的不同，全 国多数地区对“老三资”企业进料深加工结转业务仍然执行着免税政策。实际上这项免税政策仅执行于一、进料加工结转业务的现状及存在的问题（一）进料加工国内结转业务近年呈锐减之势 据调查，山东省某中泰合资企业1999年以前进料 加工国内结转业务额年均在500万美元以上，2000年 起急剧下降，2001年仅有12 万美元，2002年1～8月 也仅有6万美元。另一中港合资企业的进料加工结转 业务从报关出口的角度看虽下降不大，但在很大程度 上已不是真正意义上的进料加工结转业务，其中有大量业务采取开具增值税发票、收取人民币货款的形式，据统计，该企业2001年内销收入比重为21.75%， “老三资”企业之间的间接出口业务。在实际工作中2002 年1～7 月份上升到54.70%，而企业所称的间接出口业务（即进料加工国内结转业务）比重则由2001 年的 67.44% 下降到 2002 年的 28.7%。（二）下游企业出于自身利益的考虑向上游企业索取增值税发票，上游企业因向下游企业开具 增值税专用发票，使自身税负大大提高对于上游企业所在地税务机关而言，下游企业如果不在本地，则存在认定方面的困难。从实际执行看，往 往把给企业开具增值税发票的经营行为认定为内销， 予以征税；开具出口发票的，则认定为深加工结转， 并想当然地认为下游企业就是“老三资”企业，予以 免税。而实质上，上游企业是否向下游企业开具增值76关于进料深加工结转业务税收问题的思考《税务研究》2003 年第 7 期 总第 218 期税专用发票完全是按照下游企业的要求而决定的，不论是否开具增值税专用发票对上游企业而言从事的都 是同一种业务。（四）税务管理与海关管理之间缺乏统一性，使企业无所适从从海关管理的角度看，对进料加工业务实行保税 政策，如发生国内结转，上游企业必须办理出口报关 手续，下游企业也必须办理进口报关手续；相应地， 上游企业核销有关《进料加工业务手册》，下游企业 申领《进料加工业务手册》，从原料的进口、国内结 转直到出口离境均在海关的监管之下。从税务部门的管理来看，外商投资企业以进料加 工贸易方式进口料件加工装配产品后不直接出口，而 是转让给另外承接来料加工的外商投资企业进行再加 工装配出口的，若承接方是“老三资”企业，则准予 免税；若承接方是其他类型的企业（“新三资”企业 或国内企业），则要视同一般内销业务征收中间环节的增值税、消费税。对此类业务统一免税；三是对规范经营的企业与其他企业区别对待，促进该类业务健康发展。 进料加工进口的货物，对海关而言是保税货物，由海关实行监管。如果对进料加工国内结转统一征收 增值税、消费税，则存在以下几个问题：一是与整个 进料加工业务的税收政策相抵触，形成直接出口免税（或退税），间接出口征税的局面；二是容易造成地区 区间新的税收差别待遇，例如广东地区的结转业务完 全可以利用毗邻港澳的地理优势，对本应直接结转国 内下游企业的料件实行“香港（澳门）一日游”，先 报出口然后再由国内下游企业进口，以规避结转业务 的纳税负担。而对于全国其他绝大多数地区而言，则 不具备这种地理位置方面的便利条件