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中美政府会计净资产分类比较研究与启示 高春燕 苏文佳 任伟 云南师范大学商学院 云南大学经济学院 云南大学财务处 X 关注成功！ 加关注后您将方便地在 我的关注中得到本文献的被引频次变化的通知！ 新浪微博 腾讯微博 人人网 开心网 豆瓣网 网易微博 摘????要： 我国政府正在大力推进政府会计改革, 政府会计基本准则及资产和负债方面的具体准则正在陆续推出, 但与政府净资产分类和列报相关的政府会计准则还是空白, 如何在会计报表中对净资产进行分类和列报, 为报表使用者提供更加清晰、更加一致的净资产信息是政府会计改革的重点和难点。为此, 文章从净资产余额分类的构成、内涵、分类依据、披露规则以及在资产负债表上进行列报的方式等五个层面, 对中美两国政府净资产余额分类和列报进行比较研究, 并详细介绍了美国联邦政府会计净资产准则, 以期为我国政府会计净资产准则的构建提供参考。 关键词： 政府会计; 净资产分类; 研究; 作者简介：高春燕, 女, 云南师范大学商学院教师, 硕士;研究方向:政府会计、管理会计。 作者简介：苏文佳, 男, 云南大学经济学院, 硕士;研究方向:政府会计、管理会计。 作者简介：任伟, 男, 云南大学财务处, 副处长, (正) 高级会计师;研究方向:政府会计、内部控制、预算管理。 一、中美政府会计净资产分类比较 (一) 净资产余额分类不同 美国联邦政府会计有关净资产的具体准则是《政府会计准则理事会第54号公告———基金余额报告和政府基金类型定义》, 该公告将净资产分为两大类, 即不可支用的余额和可支用的余额。可支用的余额又分为受限制的余额、承诺的余额、指定的余额和非指定的余额。也就是说, 美国政府会计对净资产的分类是按两个层次来划分和列报的。 我国现行的政府会计由三大会计制度构成, 即财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度, 财政总预算会计制度将资产分类为:一般公共预算结转结余、政府性基金预算结转结余、国有资本经营预算结转结余、财政专户管理资金结余、专用基金结余、预算稳定调节基金、预算周转金、资产基金和待偿债净资产等;行政单位会计制度将净资产分类为:财政拨款结转、财政拨款结余、其他资金结转结余、资产基金 (含预付款项、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施) 和待偿债净资产等;事业单位会计制度将净资产分类为:事业基金、非流动资产基金、专用基金、财政补助结转、财政补助结余、非财政补助结转、事业结余、经营结余、非财政补助结余分配等。 与美国政府会计相比, 我国政府会计的净资产种类较多, 且三大会计制度的核算不完全一致。如存货, 在行政单位会计制度中, 购入存货需要增加资产基金, 而在事业单位会计制度中, 却不需要增加资产基金, 这些会计处理上的不一致, 导致报表使用者在对净资产信息的理解上存在较大差异。另外, 我国政府会计对净资产主要是按资金来源性质进行划分的 (财政拨款和非财政拨款两大类) , 但在列报时不再分两个层次进行列报。 (二) 净资产内涵不同 美国政府会计净资产准则中, 不可支用的余额是指不是形式上不可支用, 就是在法律或合同中要求保持完整。这种“形式上不可支用”的标准包含不可变现的项目, 如存货, 这与货币资金是没有直接对应关系的, 不会直接转换为现金。此外, 法律或合同中要求保持完整的项目, 如永久性基金的本金就是一种法律或合同要求保持完整的典型项目。美国政府会计中不可支用的余额包含三项主要内容:一是购建资本资产所形成的净资产, 这与我国政府会计中非流动资产基金所对应的在建工程、固定资产、无形资产和长期投资核算的内容是一致的;二是购买存货所形成的净资产, 这与我国行政单位的资产基金项目中的存货存在直接对应关系;三是永久性基金的本金, 这与我国政府会计中专用基金留本基金的核算内容一致。换言之, 我国政府会计中非流动资产基金、资产基金和专用基金三个项目与美国政府会计中不可支用的余额的核算内容基本一致。 受限制的余额是指, 当施加在资源用途上的约束 (限制条件) 符合下列情况之一时, 余额应当作为受限制的余额进行列报: (1) 通过外部债权人 (如通过债务合同) 、委托人、捐赠人或法律法规及其他的政府规定所施加的限制; (2) 通过宪法规定的或授权立法所施加的约束 (限制条件) 。美国政府会计中受限制的余额可以是法律法规所进行的限制, 也可以是外部资源提供者所进行的限制, 规定比较明确, 可操作性较强。我国政府会计中的财政补助结转、财政补助结余、专用基金本质上均属于限定性净资产 (即时间和用途同时进行限制) 。不同之处在于, 我国对受限制的净资产没有明确的确认方法, 使用过程中用途更改较为随意。此外, 美国政府会计中更强调契约精神, 对已签订的待支