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第二十五章　合并财务报表考情分析　　近三年考试的题型以主观题为主，主要内容为抵销分录的编制等。本章属于每年必考的内容。　　考点一：合并财务报表范围的确定　　　　1.母公司拥有其半数以上表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围，但是，有证据表明该种情况下母公司不能控制被投资单位的除外。母公司拥有被投资单位半数以上表决权，通常包括以下三种情况：　　（1）母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。 　　（2）母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。 　　（3）母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。 　　2.母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务报表合并范围的情况：　　（1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。 　　（2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 　　（3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。这种情况下，董事会或类似机构必须能够控制被投资单位，否则，该条件不适用。 　　（4）在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。这种情况下，董事会或类似机构必须能够控制被投资单位，否则，该条件不适用。 　　在母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足上述四个条件之一，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，如果有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。　　3.在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。 　　4.所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围　　母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。即，只要是由母公司控制的子公司，不论子公司的规模大小、子公司向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围。　　受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，在这种情况下，如果该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定，资金调度受到限制并不妨碍本公司对其实施控制，应将其纳入合并财务报表的合并范围。　　下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围：　　（1）已宣告被清理整顿的原子公司；　　已宣告被清理整顿的原子公司，是指在当期宣告被清理整顿的被投资单位，该被投资单位在上期是母公司的子公司。在这种情况下，根据2005年修订的《公司法》第一百八十四条的规定，被投资单位实际上在当期已经由股东、董事或股东大会指定的人员组成的清算组或人民法院指定的有关人员组成的清算组对该被投资单位进行日常管理，在清算期间，被投资单位不得开展与清算无关的经营活动，因此，母公司不能再控制该被投资单位，不能将该被投资单位继续认定为母公司的子公司。　　（2）已宣告破产的原子公司；　　已宣告破产的原子公司，是指在当期宣告破产的被投资单位，该被投资单位在上期是本公司的子公司。在这种情况下，根据《企业破产法》的规定，被投资单位的日常管理已转交到由人民法院指定的管理人，本公司不能控制该被投资单位，不能将该被投资单位认定为母公司的子公司。　　（3）母公司不能控制的其他被投资单位。 　　母公司不能控制的其他被投资单位，是指母公司不能控制的除上述情形以外的其他被投资单位，如联营企业、合营企业等。　　【例题1·单选题】甲公司（制造企业）投资的下列各公司中，不应当纳入其合并财务报表合并范围的有（　）。　　A.主要从事金融业务的子公司　　B.设在实行外汇管制国家的子公司　　C.发生重大亏损的子公司　　D.与乙公司共同控制的合营公司　　【答疑编号921250101】　　【答案】D　　【解析】根据准则规定，母公司拥有其半数以上表决权的被投资单位以及母公司拥有其半数以下表决权但能够通过其他方式对被投资单位的财务和经营政策实施控制的企业，应该纳入合并范围。选项D属于共同控制的情况，没有达到上述要求，不能纳入合并范围。　　【例题2·多选题】下列公司的股东均按所持股份行使表决权，AS公司编制合并财务报表时应纳入合并范围的公司有（　）。　　A.A公司（AS公司拥有其70%的表决权）　　B.B公司（AS公司拥有其50.1%的表决权）　　C.C公司（AS公司拥有其30%的表决权，A公司拥有其40%的表决权）　　D.D公司（AS公司拥有其20%的表决权，B公司拥有其40%的表决权）　　E.E公司（AS公司拥有其40%的表决权，D公司拥有其40%的表决权）　　【答疑编号921250102】　　【答案】ABCDE 　　【例题3·多选题】（2007年）下