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第7章 股权取得日合并报表的编制 本章提要 企业合并中的少数股东权益 全面合并和比例合并 下推会计 第一节、合并理论与合并报表范围的确定 一、什么是合并报表 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 与个别报表的不同：P426 二、合并报表的产生和发展 产生于合并纳税的需要 随着企业购并的活跃 三、合并理论（对少数股权的不同认识） 1.所有权理论 2.主体理论（含修正的主体理论） 3.母公司理论 1.所有权理论 要反映母子公司之间，母公司对子公司的所有权，合并报表要为母公司股东反映其所拥有的资源。 合并采用比例合并法。 合并的范围扩大到“重大影响” 关于“比例合并法” 顾名思义，合并报表中只反映主并方对被合并方持股比例部分的资产、负债、损益。 与之对应的是全面合并，全面合并下的合并报表反映被并企业全部的资产、负债、损益。 目前，欧洲国家往往要求对共同控制采用比例合并法。 2.主体理论 合并报表应满足合并主体中所有股东（多数股东和少数股东）的要求，多数股东和少数股东的地位是平等的。 采用全面合并法。 对子公司整体价值采用公允价值计价。 商誉的计算采用推定的方式。 3.母公司理论 合并报表应满足合并主体中母公司股东的要求，少数股东权益在资产负债表中反映为负债，在利润表中反映为费用。 采用全面合并法。 对子公司整体价值采用复合计价。 商誉的计算只考虑母公司股东。 四、我国合并报表的范围 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。 情形： 半数以上的表决权（有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外） 通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。 根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 通过以上规定可以看出，我国关于合并范围的规定属于“法定控制”情形。 第二节、合并报表的编制原理 合并日的合并报表由于不涉及合并利润的问题，因此比较简单。通常只包括子公司股东权益和母公司股权投资之间的合并抵销。 牵扯到少数股权的问题，合并中注意母公司理论、主体理论、修正的主体理论之间的不同。 P437-P457是关于合并抵销的两种情况的例子。 出现“负商誉”怎么办？ 我国“2006企业会计准则”要求的做法 不承认负商誉的存在。 关于长期股权投资的后续计量规定：“长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。” 实务中计入“营业外收入”。 见P457－P458的例子。 我国会计准则所采用的方法属于修正的主体理论。 ? 2007 SBA.SCUT. By Su Zhang, All Right Reserved * A公司 B公司 C公司 60% 40% 如果A、B公司对C公司不是共同控制的关系，A公司应将C公司的全部资产、负债、净利润纳入到A公司的合并会计报表。B公司的持股比例部分作为少数股东权益和少数股东利润。 但是如果是共同控制，根据比例合并的方法，A公司合并60％的C公司的资产、负债、净利润，B公司合并40％的C公司的资产、负债、净利润。 业务举例 丙公司2000年12月31日发行660 000股每股面值1元，公允价值2.2的股份，取得丁公司90％的股权。合并时发生的直接费用： 手续费及法律费用 62 700 证交所登记费 87 300 丁公司可辨认净资产的账面价值 1 240 000，可辨认净资产的公允价值和账面价值之差238 000 应付所得税 17 500 其他负债 1 162 500 股本 500 000 资本公积 293 500 盈余公积 434 500 未分配利润 12 000 权益合计 2 420 000 银行存款 182 840 存货 650 000 其他流动资产