新准则下存货计价方法税务筹划.doc

新准则下存货计价方法税务筹划 ·理财版 2007年第12期财会通讯 2006年2月财政部发布的《企业会计准则》由 1项基本会计 准则和 38项具体会计准则组成,新会计准则的实施标志着我国 已进入了一个新的会计时代,表明我国适应市场经济发展需要与 国际惯例趋同的会计准则体系的正式建立,新会计准则对我国经济 的影响是深远的,改革程度之深是前所未有的,其顺应了时代的发 展和社会的需要,对我国经济的发展和现代化建设具有深远意义。 一、新准则下存货管理办法主要变化及其对税收的影响 新《企业会计准则第 1号———存货》明确规定:“企业应当采 用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际 成本。已售存货,应当将其成本结转为当期损益,相应的存货跌价 准备也应当予以结转”。由此可知,新准则取消了旧准则中所允许 的发出存货计价采用“后进后出法”和“移动加权平均法”的规 定。对于原先采用后进先出法、存货量较大、周转率较低的公司, 会造成毛利率和利润的不正常波动。例如采用后进先出法的电器 设备公司,在原材料价格不断下跌的过程中,一旦变为采用先进 先出法,账面成本将大幅上升,毛利率快速下滑,当期利润下降。 另外新的存货计价方法,对于生产周期长的行业,如造船及某些 机械行业,允许将用于存货生产的借款费用资本化。这将降低其 成本,提高毛利率,从而提高会计利润,增加应纳税所得额。因此 新准则的出台促使企业相关人员对企业的税务筹划进行重新探 讨。 二、存货及其计价方法的涵义 新准则规定,存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产 成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务 过程中耗用的材料和物料等。存货包括商品、产成品、半成品、在 产品以及各类材料、燃料、包装物、低值易耗品。存货的计价方法 在新准则下有以下三种。 (1)先进先出法。即假设先入库先发出,每次发货时,先按第 一批购入该种存货的单价计算,超出部分再按第二批购入该种存 货单价计算,依此类推。 (2)加权平均法。即以月初结存的存货实际成本与全月收入 该种存货实际成本之和除以月初结存数量与全月收入该种存货 数量之和,求得平均单价。这种平均单价每月计算一次。其计算公 式如下: 某种存货平均单价 =(月初结存的存货实际成本 +全月收入 该种存货实际成本)÷(月初结存的存货数量 +全月收入该种存 货数量) 发出存货实际成本 =该种存货平均单价×本月发出该种存货 数量 (3)个别计价法。个别计价法是指原材料发出时认定每件或 每批材料的实际单价,以计算该件或该批材料发出成本的方法。 个别计价法由于在实际操作中工作繁重、成本较高,对大多数存 货品种来说都不实用,因此本文重点讨论前面两种。 三、存货计价方法税务筹划分析因素 首先要考虑的是存货的特点及其管理要求,对不能互相替换 的存货项目以及为特定项目生产和存放的存货,无疑应当采用个 别计价法。如果存在大量可以替换的存货项目时,采用个别计价法 的工作量将比较繁重。此时,必须在先进先出法、加权平均法之间 做出选择。在大多数情况下,存货的实物管理可能是“先进先出”。 因此,采用“先进先出法”比较符合存货的实际情况。 其次,要考虑存货计价方法对企业财务的影响。不同的存货计 价方法会直接影响期末存货价值的确定和销售成本的计算,进而 对企业的利润、税收负担、现金流量比率等产生影响。 第三,考虑存货计价方法对企业经营管理和业绩评价的影响。 由于存货的实物管理一般是“先进先出”的,如采用后进先出法核 算,其结果可能与实际情况不符。不仅如此,后进先出法虽然能够 减少所得税,但同时会导致较低的净收益,影响企业经营管理者的 经营业绩,影响以净收益为基础的各种奖励和报酬。因此,从内部 管理及业绩评价的角度出发,采用先进先出法比采用后进先出法 更为合理。此外,在不同企业之间进行经营业绩的比较时,存货计 价方法的不同也将影响业绩评价的准确性。 第四,考虑期末存货的计价。基于谨慎性原则,新准则规定期 末存货采用成本与可变现净值孰低法来计价。成本与可变现净值 孰低法是指对期末存货按照成本与可变现净值两者中较低者计价 的方法。即当成本低于可变现净值时,存货按成本计价;当可变现 净值低于成本时,存货按可变现净值计价。新准则同时规定:企业 应当在期末对存货进行核查,如存货毁损、个别或部分陈旧过时或 销售价格低于成本等原因,使存货成本高于可变现净值的,应按可 变现净值低于存货成本部分计提存货跌价准备。另外,存货计价方 法的选择还受客观经济环境的影响,在选择存货计价方法时必须 综合考虑、统筹安排、科学决策。 四、存货计价方法税务筹划 对于生产企业来说,存货中原材料的耗用是费用的重要组成 部分。对于商业企业来说,存货的成本更是至关重要,因此存货的 处理是税务筹划的着眼点之一。 以商业企业