浅谈构建我国财务会计概念框架的几点设想周新玲刘群.docVIP

构建我国财务会计概念框架的几点设想 周新玲　　刘　群 改革开放之初的中国在引进国际会计惯例的同时,也借鉴西方的财务会计概念结构,针对我国当时的国情,建立了具有中国特色的财务会计概念框架——企业会计准则。然而,随着时间的推移,会计环境的变化,以及人们对会计概念框架作用认识的加深和会计理论研究的深入,作为财务会计概念框架的企业会计准则的不足也逐渐显露出来。2000年颁布的《企业财务会计报告条例》在一定程度上对会计要素定义和会计报告内容进行了修订和规范,但其侧重点仍是对会计实务的一种具体规定,是对企业会计准则的部分内容的修正,仍不能作为财务会计的概念框架发挥作用。为此,笔者建议对现有基本会计准则进行修订、充实和完善,以此为基础构建我国的财务会计概念框架。 一、增加财务会计目标的阐释,并将其作为财务会计概念框架的起点 财务会计目标应是财务会计概念框架的最高层次,决定整个财务会计概念框架的内容和结构。美国财务会计准则委员会认为财务报告的目标是向现在的和潜在的投资人、债权人和其他使用者提供作出合理的投资、信贷及类似决策所需的有用信息。英国会计准则委员会认为财务报告的目标是向广大报告使用者提供经济决策所需的企业财务状况、业绩及财务适应能力的信息。国际会计准则委员会则认为财务报告的目标是提供关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动方面的信息。以上表述有一点是相同的,即财务报告应满足报表使用者的决策需要。我国目前的企业会计准则未明确提出财务会计报告的目标,只是将其作为会计原则之一表述为“会计信息应当符合国家宏观管理的需要,满足各方了解企业财务状况和经营成果的需要,满足企业加强内部经营管理的需要”,且缺乏详细阐释。为此,新的财务会计概念框架应借鉴国际惯例,明确财务会计的目标,将其作为起点,并详细阐释提供的财务会计信息的类型和功用。 二、补充会计基本假设的例外情况,对规范会计信息质量特征的会计原则划分层次 会计基本假设衍生于会计环境,是财务会计报告发挥作用的限定性条件。美国和英国的财务会计概念结构里不包括会计假设;国际会计准则委员会的会计概念结构中规定了权责发生制和持续经营两项基本假设;我国企业会计准则规定了会计主体、继续经营、会计分期和货币计量四个基本假设。由此看出,我国会计假设与国际惯例差距较大,一方面源自于我国会计环境的特殊性,另一方面源自于我国与西方对何为财务会计概念框架的起点认识上的差异。基于我国国情,新的财务会计概念框架应保留并充实会计假设的基本内容,特别是随着IT技术催生的网络环境对会计假设的冲击,如网上虚拟公司的会计主体是谁?持续经营的前提条件有何变化?会计分期应如何界定?剧烈的物价变动情况下的货币计量前提有何变化?如何应对?这些特殊的会计环境因素在界定会计的基本假定时必须考虑。会计信息质量特征是对会计信息生成过程中应遵循的基本原则的概述,表明了会计信息的本质。各国对会计信息质量特征的内容表述基本相近,但在先后顺序和结构层次上有一定差异。我国对会计信息质量的界定是以会计原则的形式进行的,这主要是由我国基本会计准则作为会计法规的强制性决定的,与西方国家没有本质的区别,不足之处在于对会计信息的质量特征缺乏层次划分和主次划分,且对会计信息生成过程中的约束条件成本效益原则未涉及,在一定程度上会导致会计人员面对比较复杂经济事项进行职业判断时的随意性,降低会计信息质量。为此,我国会计原则可划分为衡量会计信息质量的一般原则、确认和计量的一般原则和起修正作用的一般原则三个层次,并对各项原则进行主次排序,对其如何应用加以详细说明,并可考虑在起修正作用的一般原则中补充成本效益原则,按国际惯例将现有可比性原则和一致性原则合并为可比性原则等。 三、从规范会计对象入手对会计要素概念进行修正,增加其内涵的解释,扩充其外延,并细化会计要素的确认和计量标准 财务报表要素可分为存量要素和增量要素。美国的财务报表要素由资产、负债、权益、全面收益、业主投资、业主派得、营业收入、费用、利得、损失组成;英国则由资产、负债、权益、收入、损失、所有者投入、派给所有者款组成;国际会计准则委员会也把要素分为财务状况要素和经营业绩要素两类,财务状况要素由资产、负债、权益组成,经营业绩要素由收入、费用组成;我国把要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等6个方面。可以看出,对于存量要素各国基本相同,差异较大的是增量要素,即利润表和权益大项下的具体项目。我国企业会计准则中的收入和费用要素仅指与营业活动有关的收支,将利润单独列为要素,它由收入与费用配比的结果及利得和损失组成。利润要素的解释过于含混,投资收益无法归类,可考虑将利润表要素分解为收入、费用、利得和损失,使各要素的内容更加明确。引起权益变动的所有者投资和所有者分配,在美国作为两个要素看待,原因在于美国高度发达的市场经济环境