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对我国推行全面收益报告的思考 　　【摘要】针对传统会计收益确定模式面临的挑战，笔者认为应结合我国实际，借鉴国外经验，循序渐进，分阶段推行全面收益报告。本文就此展开论述。 　　 　　现在，传统的会计收益确定模式面临越来越严峻的挑战，西方国家对此的做法是在传统损益表之外增加一张反映财务业绩的报表，以全面反映企业的收益。而推行全面收益报告是我国资本市场健康发展的需要，是解决金融工具会计难题的需要，是会计国际化的需要。 　　 　　一、问题的提出 　　 　　自20世纪70年代以来，我国企业所处的经济环境发生了巨大的变化，使基于传统工业时代以历史成本原则、配比原则和谨慎性原则“三位一体”为特征，保证会计信息可靠性的传统会计收益确定模式面临着挑战：许多本应在损益表中报告的经济事项却绕过损益表而直接进入资产负债表中；作为所有者权益的一部分，在报告如外币核算调整差额、债务重组收益、上市公司出售资产或转移债权给关联方时，将实际交易价格超过相关资产账面价值的部分均计入“资本公积”等，使得原有的损益表不能全面真实地反映企业的经营业绩。 　　那么究竟采用什么样的模式取而代之呢？目前较为成功的改进是建立全面收益报告模式。自20世纪90年代以来，英、美等一些发达国家的会计准则制定机构和国际会计准则委员会均对全面收益或全部已实现利得和损失提出了新概念，并致力于收益报告的改进，颁布了新的《企业业绩报告准则》，要求企业报告全面收益。我国现阶段也将报告全面收益提上议事日程，并为此进行了大量的研究，但尚未付诸实施。 　　 　　二、国外全面收益报告的研究状况 　　 　　（一）美国全面收益报告的研究动态 　　早在1980年，美国会计准则的制定机构在《企业财务报表的要素》中，就对全面收益下了个定义：“一个主体在某一期间发生的除与业主交易之外其他事项或情况引起的权益的变动。”但是直到前几年，由于衍生金融会计问题的压力和挑战，并受到英国的启发，财务会计准则委员会（FASB）才开始认真对待全面收益的制度设计问题，并于1997年6月正式颁布FAS130《报告全面收益》。FAS130继续采用上述全面收益的定义，将全面收益分为净收益和其他全面收益两大类。它保留了传统净收益的概念和构成，并认为其组成和分类是有用的，已经得到实务界的普遍认可，目前似乎没有改进的必要，FAS130的主要任务是解决那些绕过收益表而直接在资产负债表权益项目中列报的项目（即其他全面收益）的报告问题。对于全面收益的列报可以有两种格式：第一种是“双报表”格式，即在传统收益表之外，另设一张新的报表――全面收益表，与传统收益表共同反映企业全面的财务业绩，全面收益总额由收益表中的净收益为基础而调整得来的；第二种是单一报表格式，即对传统收益表进行改进和补充，和全面收益表合而为一，表中既列示传统净收益，又列示最终全面收益，净收益成为全面收益总额的一个小计部分。 　　 　　（二）国际会计准则委员会全面收益报告的研究动态 　　国际会计准则委员会（IASC）在1997年8月发布《财务报表的列报》（修订），也提出改革财务业绩报告的要求。其中指出，“两个资产负债表之间的业主权益的变动反映该期间净资产或财富的增减变动。除了与股东之间的交易如资本投入和股利分派引起的变动外，所有其他的权益变动都属于企业当期活动所产生的利得和损失。”而传统收益表中的净损益同资产负债表中的净资产的变动缺乏联系，因为有些项目被绕过利润表而直接进入了资产负债表中。考虑到全部利得和损失对于评估两个资产负债表日之间财务状况变动的重要性，就需要有一个独立的组成部分将其突出显示出来。这个独立的组成部分就构成另一个基本财务报表，它将实现既把收益表和资产负债表联系起来，又可反映当期非资本交易而形成的净资产变化的设计意图。为了列示全部的利得和损失，IASC提出了“权益变动表”和单独的“已实现利得和损失表”两种表式，并在附录中做了示范。 　　 　　（三）G4+1关于全面收益报告的研究动态 　　Ｇ4+1集团是由国际会计准则委员会（IASC）与4个英语国家美国、英国、加拿大和澳大利亚的准则制定机构的代表组成的，其主要构想是能让各主要国家的会计准则制定机构参与国际会计准则的制定过程，以使国际会计准则和国家会计准则相融合。因此它的建议往往就意味着是各国协调的产物，从而具有一定的普遍性。1999年8月，G4+1发布《报告财务业绩》征求意见稿，指出所有的财务报表使用者都需要关于某一主体全面的财务业绩信息，认为这些信息可以帮助使用者评价主体利用现有资源创造现金流量的能力，并判断该主体资源利用的有效性。而现行的财务业绩报告并不能满足相应的要求，这包括项目不完整、分类不适当等缺陷。通过对英美等国财务业绩报告的总结和评价，G4+1得出如下结论：１．所有已确认的财