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先进制造系统的作业成本核算探讨 　　摘要：文章在确定先进制造系统若干作业中心的基础上，从作业成本动因分析入手，按照产品的制造流程，提出了先进制造系统作业成本核算的一个参考性框架。 　　关键词：先进制造系统；作业成本；核算 　　 　　一、引言 　　 　　由于电子计算机在生产领域的广泛应用，现代制造业已经演变为从订货开始，到设计、制造、销售等所有阶段在内的一个高度集成的系统，即先进制造系统。生产过程的高度自动化、计算机化改变了传统的企业产品成本结构，使直接材料成本和直接人工成本的比重下降，而工厂间接费用和辅助生产费用（通常归属于制造费用）的比重大幅上升。在先进制造系统采用单一标准分配制造费用的传统成本核算方法，将导致产品产量大、技术含量较低的产品成本偏高，而产品产量小、技术含量较高的产品成本偏低，致使不同产品之间成本分配严重扭曲，由此可能导致生产经营决策的失误。可想而知，基于传统成本核算方法的预算管理，也必然会存在不能对生产经营活动进行合理预测和有效管理等问题。适应先进制造系统对成本管理的新要求，一种建立在作业成本法（Activity-Based Costing，ABC）基础上的作业预算（Activity-Based Budgeting，ABB）管理方法便应运而生。作业预算法是在理解作业和成本动因的基础上，通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，相应地预测对作业的需求量，并在此基础上预测资源的需求量，与企业现有的资源供应量进行比较，使资源配置更加客观。同时，计算机在制造系统中的广泛应用，也使得作业预算管理变得可行、易于操作。 　　 　　二、作业成本动因分析与作业中心的建立 　　 　　作业成本动因分析是由工程技术人员和财务人员一起合作，对产品生产的各个环节进行成本动因价值的分析，这是运用ABC法的基础性工作。成本动因价值分析是通过产出对作业消耗的确认、计量，作业成本池费用的分配与产出成本的归集，分析评价各项作业增值性的方法。 　　成本动因价值分析的程序是：第一，从构成作业成本库的各项作业中，选择代表作业，计量成本动因分配率；第二，确认并计量各产出消??的代表作业；第三，计算、归集各产出的作业成本；第四，分析各作业对产出的贡献，确认作业的增值性。增值性作业必须同时满足以下三个条件：该作业的功能是明确的；该作业能为最终产品或劳务提供价值；该作业在企业整个作业链中不能去掉、合并或被代替。 　　在分析作业成本动因时，还要根据各个作业的特点，对相似作业或者能够在时间和空间上进行合并的作业归类，建立作业中心，以提高作业的效率。在建立作业中心前对作业进行定义时，要防止两种倾向：一是防止过于详尽地定义作业，因为这样不仅不能得到有用信息，反而可能造成分析的紊乱，计量的繁琐；二是避免过于宽泛地定义作业，因为这样难以洞察需要改进的环节，无法达到作业成本管理的目的。根据生产工艺流程归集建立作业并确定成本动因后，可以根据作业“质的相似性”原则作进一步合并，选择主要作业，建立作业中心。在建立作业中心时，一般是首先确定一个核心作业，然后将上下游工序中一些次要任务或作业与之合并归集。在每个作业中心，都有一个或多个同质成本动因，应该从中选择一个最具代表性的成本动因作为计算成本动因分配率的基础。选择成本动因时，主要考虑成本动因与作业中心资源消耗的相关程度、计量成本等因素。 　　三、作业成本的核算方法 　　作业成本的核算流程与产品的制造流程是方向一致的。假设某先进制造系统生产N种产品，则每种产品的总成本TCj（j=1，2，…，N）是各个作业中心的作业成本分配给该种产品份额的合计。 　　（一）研究与开发 　　在研究与开发作业中心，成本池中可能涉及到的主要的成本动因及相应的成本动因率分别为： 　　1、人工费用，如设计人员的工资等。若费用分配率为x元?人小时，设计开发第j种产品（j =1，2，…，N）的累计设计“人小时”为aj，则分配的人工费用为：A1j=xaj。 　　2、设计软件费用。该类费用需按照会计准则中无形资产的摊销方法先按年度摊销，计算每年的摊销额，再以产品设计数量为基础将该年度的摊销额分配给每种产品，假设第j种产品的分配额为A2j。 　　3、图纸、打印等资料费用。考虑到每种产品的设计流程大体相似，为了简化核算工作，可以将该类费用按照设计产品的数量进行平均分配，第j种产品的分配额为A3j。 　　4、专利权购买费用。该类费用的分配方法与设计软件费用基本相同。在此，专利权是指产品设计中所必需的某些关键核心的技术。若某产品的设计中没有使用到某专利权，则不必考虑专利权购买费用摊销因素。假设第j种产品分配到的专利权购买费用为A4j。 　　5、研制出的样本件试验费用。这类费用应按照原材料的实际耗费直接归入每种产品的研究与开发成本，