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目前企业研究与开发支出会计处理急需改进 　　一、问题的提出 　　2001年1月，财政部颁布了《企业会计准则――无形资产》，并从2001年1月1日起执行。同年7月，财政部又颁布了《资产评估准则――无形资产》，并从9月起开始执行。其中关于企业研究与开发支出的会计处理在第13条中有如下规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用”。这即是说无论企业的研发活动是否成功，其间发生的一切研发费用均予以费用化并不得追将其溯调整资本化。这项规定自颁布以来，就不断招致质疑，而且愈演愈烈。究其原因，主要是不符合当前知识经济的时代特点与企业以创新求发展的要求。因此，如何对研究与开发支出进行正确的会计处理，使之能够真实地反映企业无形资产价值是一个值得探讨的问题。 　　二、现有的处理方法及其评述 　　㈠ 研究与开发支出的处理方法 　　归纳起来，目前国际上共有以下几种有关研究与开发支出的处理方法： 　　1、全部费用化，即将研究与开发支出全部作为期间费用，在发生时直接计入当期损益。美国财务会计准则委员会(FASB)在1974年颁布的《财务会计准则公告第2号――研究与开发支出的会计处理》(SFAS2)明确规定：所有的研究与开发支出均应在发生当期确认为费用。采取这种方法的国家还有加拿大、德国和中国。 　　2、全部资本化，即将研究与开发支出在发生期内归集起来，待开发成功并投入使用时列作无形资产，分期摊销其价值。采用这种方法的国家主要有荷兰、巴西、瑞士等。 　　3、区别处理法，即将研究与开发进行合理分类，对研究费用实行费用化；对开发费用，符合条件的资本化，不符合条件的费用化。如果研究与开发阶段无法区分，则采取全部费用化。采用这种方法的国家有英国、日本和法国。 　　4、通过特殊项目中归集，这是说研究与开发费用在发生时，在特殊的项目内进行归集；待研究与开发成功，并能预计产生收益时，将其所发生的支出全部资本化，计入无形资产价值。如果研究与开发失败，则将全部支出费用化，通过一定的方法，分配计入以后的各期损益中。 　　5、追溯资本化，即先将研究与开发支出予以费用化，如果以后研发成功并符合一定的条件则予以追溯调整，将其进行资本化处理。 　　㈡ 对现有处理方法的评价 　　在20世纪70年代以前，研究与开发活动的重要性并不显著，因为那时的研发活动投入多、周期长、成功率低，所以企业开展的研究与开发活动较少，将研究与开发费用全部费用化较为符合当时企业的实际情况。21世纪是知识经济的时代，在这样的大环境下，企业要求得生存与发展，唯有创新，所以企业在研究与开发方面的投入比以前要大大增加。国际上著名的大企业每年用于研究与开发的投资一般占销售额的5%～9%,有的更超过10%。我国企业也在逐年增加研发方面的投入，特别是如今我国处于“加入世贸组织后过渡期”，大量的外企将不断涌入中国，如果固守着落后的技术与资源，只有死路一条。因此，大量的资金被用于研究新技术、开发新项目。在这样的背景下，如果仍然将研发支出全部费用化，首先，这样的处理使得无形资产的账面价值仅包括申请、注册阶段的费用，而构成无形资产价值的主要部分――研究与开发支出却未能计入虽然出于谨慎性的考虑，但显然与实际情况不符，不能真实反映出企业的无形资产价值；其次，影响企业投资新项目的积极性，使企业的长远发展受到影响；再次，导致企业利润不真实，也会影响政府的税收；最后，不利于报表使用者了解企业的真实状况。如果全部资本化，更是会虚增企业的资产，又不符合稳健性原则，给企业留下利润操纵的空间。如此看来，可供选择的会计处理方法主要是后三种方法，但还需要进一步分析。 　　在区别处理法下，研究与开发各归其位，该费用化就费用化，该资本化就资本化，应该说有一定的道理，但是仔细分析却有如下问题：首先，研究与开发不能合理地分类。由于没有统一的标准，企业很可能利用其分类来做文章，操纵利润；其次，“符合一定条件”的提法也不严密，是否符合条件由企业自己说了算，因为涉及到技术秘密，作为企业本身肯定会有所隐瞒，而无法找到客观依据证明其是否符合条件。《国际会计准则第38号――无形资产》中规定：“对于任何产生无形资产的内部项目，均应区别研究阶段和开发阶段。研究支出应作为费用处理。开发支出在以下各项均可证明时、应确认为无形资产：完成该无形资产、以使其能使用或销售，在技术上可行；有意完成该无形资产并使用或销售它；有能力使用或销售该无形资产；该无形资产很可能产生未来经济利益；有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资的得开发，使用或销售该无形资产；该支出能够计量。”如果我国企业照搬这项规定，可能操作起来比较困难。 　　至于追溯资本化法