《贷放款发生损害的会计处理-》.docVIP

貸放款發生損害的會計處理 美國第114號與第118號財務會計準則公報都在說明債權人對於貸放款項發生損害的會計處理，其中所稱「貸放款」(Loan)，是指已在債權人的財務狀況表上認列為資產，並得於未來某特定日或於債權人要求時，依契約規定收取貨幣的請求權利。例如信用期間長達一年以上的應收帳款以及應收票據。 前述「貸放款」，不論是否有無擔保，其損害的認列，皆必須依照該公報的規定來辦理。不過，下列貸放款除外： (1)小額同質的貸款，例如信用卡簽帳款以及銀行的房屋擔保放款與消費性分期償還貸款。一般來說，此類貸款必須以整體綜合的觀點來考量其貸放款損害。 (2)按市價或「成本與市價孰低」來衡量的貸款。這一類貸款大都發生在銀行，一般的企業較為少見。 (3)租貨所生的應收租賃款。 (4)美國第115號財務會計準則公報所定義的債務證券，亦即用以表彰某企業債權的有價證券，如中央公債、國庫券、公司債、可轉換債券、商業本票、可轉讓定期存單、與取決於持有者的可贖回優先股。 除了上列名詞的定義之外，該公報旨在規範下列兩項： (1)為了說明貸放款損害的會計處理，因而規定某項貸放款其備抵損失的金額應如何認定。 (2)在涉及「修改條件」的財務困難債務整理中，債權人對於相關貸放款應如何處理。 貸放款是否發生損害的判定 一般企業對於應收帳款所提列的備抵壞帳，都是為了符合配合原則，因而於銷貨當年，依據歷史資料，採資產負債表法或損益表法認列相關的壞帳費用。不過，金融機構對於貸放款的壞帳費用，其認列時點，則與一般企業不同。 探其所以，係因金融機構的應收款大抵來自對個別顧客的貸放款項，由於放款期間相對較長，而且在決定放款之前，金融機構都會針對個人作嚴謹的信用分析。此外，金融機構其貸放款的相關收入，都是隨時間經過所認列的利息收入，放款當時並未認列收入。基於此，金融機構對於貸放款的壞帳費用，其認列時點，不應該在放款當期，而應予以延後，方能符合配合原則的要求。然則，應於何時認列？美國第114號財務會計準則公報規定，應於金融機構日後認定貸放款已然遭受損害時，才予認列壞帳費用。 貸放款是否遭受損害，應依現有資訊與相關事項予以研判。假若債權人認為很有可能(Probable)無法收取貸放款契約所訂的全部應有金額，此時，應認定貸放款的損害已發生。前面所稱「全部應有金額」(All Amounts Due)，是指貸放款契約上明訂收取的利息與本金。至於如何認定其無法收取的可能性係屬「很有可能」，應依正常的覆核程序予以研判。 有關貸放款遭受損害的事例，包括：債務人貸款的本息已有延宕繳交或遲未繳交某一期的貸款金額；或是貸款本息的清償金額不足。 不過，貸放款的清償有時候會有些微拖延，或是清償金額略有不足，此種情況不得視為貸放款遭受損害。此外，如果貸放款已延後清償，但債權人預期可收取原有的本息與延後期間的額外利息，若此，應視為該貸放款未受損害。同理，「見票即付」(On Demand)與無特定到期日的貸放款，祇要債權人可以預期收到貸放款流通期間的利息，皆應視為貸放款未遭損害。 損害金額的衡量 貸放款遭受損害時，其金額的認定，必須依據現有資訊與相關資料，作最佳的估計與判斷。由於是估計，因此，事後結果鮮能與事前估計相同，若此，應視為是估計變更。 至於損害金額的衡量方法，該公報允許實務上存在些許差異性。當貸放款已然受損，債權人首應估計未來現金流量，並以原有折現率求算其現值。其次，再將未來現金流量折現值小於已認列貸放款投資(Investment in the Loan)的部分，作為應予認列的損害金額，借記「壞帳費用」，貸記「備抵壞帳」。日後如果貸放款損害的估計金額有所變更時，再調整「壞帳費用」與「備抵壞帳」即可。值得一提的是，前述「已認列貸放款投資」與「貸放款淨帳面價值」(Net Carrying Amount of the Loan)不同，前者係指扣除備抵科目前的金額，而後者則指扣除後的餘額。 有關貸放款損害金額的認定，已如上述。不過，實務上為了簡便，得以「已認列貸放款投資」分別與下列二者的差額來認定。如下： (1)貸放款的交易市價：有些貸放款項可以轉售給某些投資公司(俗稱 討債公司)，其轉售價格即是。 (2)擔保品的市價：假若貸放款的償還，預期僅來自擔保品的處分， 若此，方得以擔保品的市價來計算貸放款的損害金額。 雖然貸放款損害金額的衡量，有上列二種方法，不過，假若「取消擔保品贖回權利」(Foreclosure)的可能性係屬很有可能，若然，債權人應以擔保品的市價與貸放款投資的差額來認列貸放款的損害金額。 上列衡量方法的採用，原則上應以個別貸放款為基礎，不過，風險特質相同的貸放款，得以貸放款總額一併處理。此外，如果存在處分成本，在計算未來現金流量的折現值時，仍應予以考慮。 當貸放款損害的金額經予認列之後，如果受損