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文化与审计基于Hofstede—Gray理论研究综述 　　【摘 要】 目前，中外学者不断加强文化与会计之间关系的研究，Hofstede-Gray理论被视为从文化视角研究会计实务的基础理论。该理论在国外会计研究中得到了广泛的应用与发展，我国学者潘爱玲等（2012）也对相关的理论成果进行了综述。然而，文化对审计的影响并没有受到应有的关注。为促进我国文化与审计关系的研究，不断完善审计理论体系，文章以Hofstede-Gray文化理论为基础，综述文化与审计之间关系的研究成果，并对未来研究方向与内容提出展望与建议。 　　【关键词】 Hofstede-Gray； 文化； 审计 　　一、引言 　　国家间会计、审计系统的差异必然会导致诸多后果，不仅影响证券分析者的研究结果（Karamanou and Raedy，2004），还会阻碍投资者的国际投资行为（Choi and Levich，1991）。会计系统的差异受到多种环境因素的影响，而文化被认为是这些因素中重要的组成部分（Gray，1988）。会计是文化的产物（王开田、胡晓明，2006），而审计是对会计工作的评价和监督，两者具有紧密的联系，因此审计的发展也离不开文化的影响，各国制定的审计准则或实施的审计实务都体现出该国的文化特征。因此，文化与审计关系的研究意义重大，不仅有利于从文化视角探索完善审计系统的途径，更重要的是有利于国际审计协调的顺利进行，进而不断改善国际投资环境。国外学者于20世纪七八十年代已致力于文化与会计的研究，并且取得丰硕成果，我国学者潘爱玲等（2012）也对相关的理论成果进行了综述与展望。因此本文不再赘述文化对会计的影响，主要从文化与审计之间的关系入手，综述国外经典文献，并对未来研究进行展望。 　　二、Hofstede-Gray理论 　　1980年，荷兰学者Hofstede认识到文化显著影响并能充分解释社会行为，为提炼出能够反映社会行为特征的文化，Hofstede对全球50多个国家的IBM员工发放调查问卷，这大概是目前最广泛的跨文化调查研究（Gray，1988）。经过对问卷结果的统计分析，Hofstede（1980）建立了四个社会文化维度，分别是个人主义/集体主义、权距、不确定规避和阳刚/阴柔，并且根据统计结果估计了各国文化维度值。 　　1988年，苏格兰学者Gray??Hofstede（1980）的社会文化理论基础上提出了会计亚文化理论，正是这个理论将会计文化研究推到了一个新高潮。Gray（1988）同样也设置了四个文化维度，分别是专业引导/法律规范、一致性/灵活性、谨慎性/乐观性、保密性/透明性。另外，Gray（1988）还在此基础上提出了四个重要假设，这些假设将Hofstede（1980）的社会文化与Gray（1988）的会计文化紧密联系在一起，并对后来文化与会计关系的研究提供了重要的指导作用，这样就形成了Hofstede-Gray理论。 　　Hofstede-Gray理论的提出仅仅是第一步，但意义重大，其不仅更新了跨文化理论体系，更加强了各国学者对会计文化的探索与研究。其中，主要的研究成果包括三个方面：第一，对Hofstede-Gray理论的实证检验（譬如，Eddie，1991；Salter and Niswander，1995；Sudarwan and Fogarty，1996等），这部分学者主要关注Gray（1988）在Hofstede（1980）的社会文化理论基础上提出的四个假设是否正确；第二，对Hofstede-Gray理论体系的发展（譬如，Rachel F. Baskerville 2003；Patel 2004；Eva Heidhues et al，2011等），这部分学者认为Hofstede-Gray理论体系需要进一步完善，例如Hofstede（1980）设计出的文化维度过于简单、狭窄；第三，Hofstede-Gray理论在会计系统中的应用，具体来说，包括对会计事项确认和计量的影响（譬如，Schultz and Lopez，2001；Tsakumis G.T.，2007；Stephen B. Salter et al，2011等），对财务披露的影响（譬如，Zarzeski，1996；Ole-Kristian Hope，2003；Tsakumis G.T.，2007等）以及对国际会计协调的影响（譬如，Ashbaugh and Pincus，2001；Yuan Ding et al，2007等）。 　　三、Hofstede-Gray理论在审计系统中的应用 　　文化不仅影响会计人员的判断，同样也会影响审计人员的业务处理，Hofstede（1980）认为文化差异的存在影响审计人员的决策过程。本文通过研究国外文献，从三个方面综述文化与审计之