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美国政府财务报告模式的沿革及启示　　政府财务报告是政府会计的“产品”，它向社会公众提供有助于分析和评价政府的受托业绩及受托责任履行情况的财务信息，信息使用者可以据此作出相关决 策。政府财务报告在政府与社会公众之间架起一座重要的信息沟通桥梁，发挥着不容忽视的作用。我国在政府财务报告的构建方面，尚处于刚刚起步阶段，还有许多 需要完善的地方。本文旨在对美国政府财务报告模式的沿革作一介绍，并简要分析其特点，以期为我国政府财务报告问题的研究与探讨提供一些有益的启示。　　一、美国政府财务报告模式的历史沿革　　1、联邦政府财务报告　 　美国联邦政府财务报告分为本级财务报告和合并财务报告。被确定为联邦报告主体的每个联邦机构、项目和预算账户，都应提供本级财务报告。本级财务报告包括 预算报表和四张基本权益报表。此外，还要提供包括管理当局讨论和分析、项目业绩计量报告、财务报表附注等必要的补充信息。　　由于在美国 联邦政府会计中，唯一的经济实体是整个联邦政府，因此，在本级财务报告编制的基础上，还要编制整个政府的合并财务报告，这有利于财务报告的使用者了解整个 联邦政府的受托责任履行情况。联邦政府的合并财务报告要求形式上与本级财务报告相类似，但内容上需要提供更加综合的信息。合并财务报告主体包括美国联邦政 府行政、立法、司法及各联邦机构，以避免报告主体的不完整而造成信息缺失并进而对使用者的决策产生误导。　　美国联邦政府财务报告的“其 他报告”中要求提供联邦政府财政决算报告。财政决算报告也是分层次的。它既可以在各个联邦机构、分支机构、项目、单个或多个预算账户的基础上编制，以便考 察各个水平上的预算情况；也可以以整个联邦政府作为财务报告主体编制，以便从整个联邦政府的角度审视预算执行情况。但是为了增加这些信息的可靠性，需要独 立审计人员提供鉴证意见。　　2、州和地方政府财务报告　　（1）基金财务报告模式　　20世纪六七十 年代，美国州和地方政府财务报告主要以单个基金及账户组报表为主，所以通常称为基金财务报告模式。州和地方政府按照法律法规、行政法令、合同协议的限定设 立基金和账户组，每一个基金和账户组都有与其他基金相独立的收入、支出、资产、负债和基金余额等要素，以反映基金财务资源收支及资产负债情况。为反映各个 基金和账户组的财务活动情况及结果，明确各自的受托责任，每一个基金和账户组都必须单独编制和报送财务报表。在基金会计模式下，基金报表必须遵循“单个基 金→某种基金→某类基金”的顺序编制和汇总，最终形成以州和地方政府为报告主体的财务报表。基金财务报表主要包括反映基金财务收支情况的“收入、支出及基 金余额（权益）变动表”和反映基金财务状况的“资产负债表”。　　（2）“金字塔”型财务报告模式　　随着政府会计的发 展，单纯以基金和账户组为基础的财务报表渐渐不能完全满足信息使用者的需求。20世纪80年代以来，“金字塔”型财务报告模式逐渐为公众所接受，成为具有 代表性的州和地方政府财务报告模式，“金字塔”型财务报告模式亦称综合年度财务报告模式。该模式下的财务报告是州和地方政府在财政年度内对各项行政事业活 动情况和结果所作的全面、综合和系统总结的书面报告。它除了反映政府财务业绩和财务受托责任外，还必须综合反映非财务的业绩和政治、社会、法律的受托责 任。综合年度报告是政府正式的年度财务报告，它覆盖所有的组成单位和所有的基金和账户组，内容包括简介部分、财务部分和统计部分。　　财 务部分是综合年度财务报告的主体，它由审计报告和财务报表及附注组成。审计报告是政府综合年度财务报告必须提供的一份重要报告，未经审计师签署鉴证意见不 能直接对外报送或公布。财务报表是一个完整的体系，它根据不同使用者的需要，设计一套繁简程度不同、层次分明的财务报表；所提供的信息自上而下地由概括到 详细，依次为高度浓缩和概括的财务情况总表、通用财务报表（合并报表）、按基金类型编制的联合财务报表以及单个基金及账户组报表。这个由简到繁的报表体系 构成了“金字塔”型财务报表的基本结构，也是将综合年度财务报告模式称为“金字塔”型财务报告模式的原因。　　（3）双重报告模式　 　“金字塔”型财务报告模式在综合所有基金和账户组报表的基础上，提供了各层次繁简程度不同的财务信息，在一定程度上满足了不同使用者的需要，但这个报告 模式也只是对基金和账户组报表的进一步加工整理而已，合并的基金报表并不能完全反映报告主体真实的财务收支情况和财务状况。所以自20世纪90年代初起， 美国政府会计准则委员会（GASB）就致力于政府财务报告模式的改进。在调查中委员会发现，使用者并不认为按基金类型分类合并的信息就是有用的信息，如果 将某些重要的单个基金的信息嵌入基金类型，反而会使这些重要信息变得模糊