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内部控制效率研究回顾与展望 　　 摘要：内部控制是公司内部治理机制的基石，有效的内部控制能够确保公司的正常运作与发展；内部控制效率的高低，意味着公司运作的好坏。本文对国内外主要学术刊物发表的关于内部控制效率的研究文献，进行了全面和系统的回顾与评述，并在相关研究成果的基础上指出了进一步的研究方向。 　　关键词：内部控制效率 内部控制缺陷 公司治理 　　 　　内部控制理论的演进，主要经历了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制整合框架和企业风险管理整合框架五个阶段。随着经济的发展，内部控制在企业经营管理中的重要性越来越突出。内部控制是公司内部治理机制的基石，有效的内部控制能够确保公司的正常运作与发展；内部控制效率的高低，意味着公司运作的好坏。本文拟通过对国内外主要学术刊物发表的相关文献进行综述，目的在于对该领域的研究成果进行简要介绍和总结，以期望能够为我国在内部控制效率领域的研究，提供一些有益的帮助。 　　一、西方国家内部控制效率研究综述 　　（ 一 ）内部控制效率研究回顾 安然、世通等舞弊案件的爆发，充分说明内部控制失效会给投资者、公司员工和其他利益相关者带来巨大的损失。为了加大对内部控制的监管力度，2002年美国颁布了SOX法案，以提高公司所披露信息的准确性和可靠性，重建投资者对资本市场的信心。根据SOX法案302和404条款的要求，在美国的公众公司必须在定期报告中公开披露管理层的内部控制自我评价报告，由于内部控制数据可以公开获得，这也为进行实证研究提供了大量数据。在国外的实证研究中，通常以内部控制缺陷来衡量内部控制效率（Doyle et al.，2007；Ashbaugh-Skaife et al.，2009）。一些学者从内部控制缺陷的决定因素出发，分析了存在内部控制缺陷的公司所具有的特征。Ge和Mcvay（2005）认为，发生重大内部控制缺陷的概率与公司业务复杂程度正相关，与公司规模和盈利能力负相关；Doyle et al.（2007）则发现，规模较小、成立时间较短、财务状况差、业务复杂、增长速度快或处于重组阶段的公司，存在重大内部控制缺陷的可能性比较大。可以看出，公司规模、盈利能力、财务状况以及公司业务等方面，都有可能对内部控制效率的高低产生影响。在SOX 法案404条款及SEC的配套规定下，在上市公司的定期报告中必须披露内部控制的重大缺陷（Material weakness），而对于重要缺陷（Significant deficiency）和控制弱点（Control deficiency）则属于自愿性披露。Hamersley et.al（2008）认为内部控制缺陷披露及其特征具有信息含量，能够向市场传递信息。内部控制存在缺陷的公司，往往财务信息质量较低，财务报表出现重大错报的可能性较大，客观上增加了审计风险。由于内部控制对审计模式与审计风险的重要影响，许多学者进一步研究了内部控制缺陷所带来的经济后果。把缺陷存在视为风险较高的标志，研究其对审计收费、审计师变更和审计延迟的影响。审计依赖于内部控制，审计师利用被审计单位的内部控制，可以减少审计时间和成本，提高审计效率，降低审计风险。当被审计单位的内部控制存在缺陷时，不但会增加审计工作强度和审计成本，还会增加审计师的风险，因此审计师会倾向于收取更高的审计费用。Hogan和Wilkins（2008）认为较高的内部控制风险，将导致审计费用的增加。实证研究结论证明了这一观点，即内部控制存在缺陷的公司，审计费用明显较高。J.Bedard et.al（2006）认为在非加速申报下，披露内部控制需支付更多的审计费用。审计师事务所在非加速申报下采用风险导向审计定价的方法，针对公司存在的内部控制问题会收取更高的审计费用。R.Hoitash et.al（2008）选择了加速申报的样本，检验了内部控制信息披露对审计费用的影响。他们发现针对内部控制风险，审计师倾向于收取更高的审计费用，审计费用随着公司内部控制缺陷严重程度的增加而增加。内部控制效率的高低是影响审计师风险的重要因素之一。内部控制风险较高的公司，往往财务风险也较高，客观上增加了审计风险。审计师为了规避风险，容易退出高风险的审计领域。国外学者通过研究内部控制与审计的相关性，在一定程度上检验了内部控制对审计师变更的影响效应。SOX法案404条款要求审计师必须对管理层的内部控制自我评价报告进行审核，并对财务报告内部控制的有效性发表意见。Chan Li（2007）和Yun-Chia Yan（2007）在他们的博士论文中都指出，公司在收到负面内部控制审核意见之后，容易发生主动解聘审计师现象。Zhang et.al （2007） 的研究结论表明，审计师独立性越强，越容易发现公司的内部控制缺陷；最近年度发生审计师变更的公司，存在内