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作业成本法驱动因素的研究 　　摘 要：在市场经济环境下，企业竞争日趋激烈，最求经济利益的最大化是每个企业都不容回避的问题，因此在这样的前提条件下探讨作业成本法的驱动因素并做进一步的研究具有一定的现实意义。本文分析了作业成本法实施的环境因素，并以此为基础探讨了作业成本环境的建设，希望能够在一定程度上推动作业成本法的应用和发展。 　　关键词：作业成本；成本核算；价值链；战略成本管理 　　作业成本法是以作业为费用归集对象，通过资源动因分配资源费用至作业，再通过作业动因分配作业成本至产品或服务的成本核算方法。作业成本法是制造环境变化的产物，其最初的动因只是为了解决制造环境变化后产品成本信息失真问题，后来与价值链管理结合，被提升至企业战略成本管理的层次，从而成为企业战略成本管理的工具。 　　尽管如此，由于受到种种因素的制约和限制，目前作业成本发的应用程度远远低于人们的预期。既然作业成本法是经济环境变化的产物，那么就应当从改变经济环境入手，为进一步实施作业成本法提供动力。当下，由于我国市场经济的迅速发展，为更好的研究这一问题提高了有利条件。 　　一、作业成本法的驱动因素 　　（一）制造环境驱动。20世纪80年代以来，产品制造业生产环境发生巨大的变化，以电子技术为主要特征的自动化生产得以普及，产品生产成本中直接人工的比重大幅度下降。传统意义上的间接制造费用在成本中的比重大幅度增加。成本结构的变化使控制的重点由直接人工和直接材料等直接费用转向间接性制造费用。传统的，以直接人工工时为间接费用分配标准所产生的制造成本信息已经很难满足企业成本控制和管理的需要，因此，这一期间的会计控制遇到了前所未有的挑战。 　　1988年，卡普兰在《管理会计相关性消失》一书中批判了制造成本法，全面地阐述了作业成本会计理论。由于以作业成本核算对象，作业成本法将管理人员的注意力由成本计算结果引导到成本发生的过程及成本动因上，这样就使得一些在制造成本系统不可控的间接费用都变得可控，克服了传统成本法中间接费用责任不清的缺陷，有利于加强成本产品控制，降低产品成本，为企业节约经营费用。 　　（二）价值链管理驱动。价值链管理是由美国管理学者波特于1985年在其《竞争优势》中提出来的。价值链理论认为，价值活动是企业从事的在经济上和技术上有明确界限的各项活动，他们是创造对买方有价值的产品的基础，这些相联系的价值活动共同作用为企业创造利润，从而形成企业的价值链。价值链理论的核心是价值链分析，通过它能够全面了解企业价值活动对产品利润的贡献，有利于培养企业持续降低成本的能力。按照作业链管理的观点，商品的生产和供应的过程是由作业链构成的，作业链形成的过程也就是价值链形成的过程，所以作业链也可以称为价值链。但是，由于并非所有作业都创造价值，因此，价值链管理的任务是尽可能消除无效作业，从而增进顾客的价值。可见，价值链与作业链具有很强的相关性，作业管理是以价值链管理为导向的，价值链管理能够协调、组织企业内部的各种作业，从而形成较为理想的作业链。 　　（三）信息技术驱动。受价值链管理驱动，作业成本法需要提供价值链每一个节点上的作业成本决策信息，那么作业成本法的核算对象就应该精细至价值链中的每项作业，而不只是最终的产品或服务。那么作业成本核算系统应当有能力准确识别每一项资源消耗于作业之间的因果关系，从而才能将资源成本分配至作业，进而得出作业成本，为企业战略管理，即价值链成本控制和价值链优化提供信息支持。所以，作业成本法的信息含量是难以想象的，传统的手工数据处理模式和能力是根本无法适应作业成法的要求的。 　　作业成本法之所以产生于20世纪80年，是因为该时期正是电子信息技术发展突飞猛进的时期，特别是其后以电子技术、网络技术为平台的面向价值链管理的ERP的发展成功，为作业成本法搭建了基本平台。可以讲，如果得不到现代信息技术支持，作业成本法只能停留在概念阶段。 　　二、完善作业环境，推动作业成本法 　　（一）实现成本功能转型，为作业成本提供环境驱动。传统的按单一的人工工时为标准分配间接制造费用的制造成本法，反应了前工业社会这一特定经济环境下的成本管理对产品成本信息质量的要求，它是产品消耗资源的经济观念在成本会计中的具体体现。制造成本法关注的主要是财务报告的信息要求，而不是成本决策要求。 　　它依据生产资源在产品成本形成过程中的作用确定成本费用归属，造成了产品与资源之间的数量关系很不清晰，不便于对产品成本进行定量控制，更谈不上为供应链、价值链等战略成本管理提供管理信息。 　　作业成本法脱胎于制造成本核算模式，它通过引人作业成本对象和成本动因概念，从而界定清楚了成本与费用之间的因果关系，提高了成本会计信息相关性，进而实现了与企业价值链管理的藕合，并最终转型为战略成本会计，所以，只有