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国外公允价值会计的应用状况的研究 　　［摘 要］ 随着经济的发展，特别是衍生金融工具的不断涌现，历史成本逐渐难以应付如此复杂的局面。为保证信息的有用性，各国准则制定机构都把公允价值作为衍生金融工具唯一的计量属性。尽管有阻力，但公允价值的应用范围一直在不断扩大，从金融工具扩展到其他项目的计量上。从国际上看，全面应用公允价值已是大势所趋，而我国对公允价值计量问题的理论研究和实务还比较滞后。因而，研究国外公允价值会计的应用状况，不仅具有重要的理论意义，而且具有很强的现实意义。本文在介绍国外公允价值应用状况基础之上，得到几点启示。 　　［关键词］ 公允价值；会计准则；应用状况 　　［中图分类号］F230［文献标识码］A［文章编号］1673-0194(2008)03-0029-03 　　 　　一、国外公允价值会计的应用状况 　　 　　（一）公允价值在国际会计准则中的应用 　　公允价值在国际会计准则中的应用最早可以追溯到1988年IASC对金融工具会计处理的讨论，1990年IASC金融工具项目筹委会批准发布了“原则公告草案”，要求经营性（或交易性）金融资产与负债应以公允价值计量，但不包括投资和筹资项目。1992年的IAS 30《银行和类似金融机构财务报表中的披露》规定，银行至少披露包括企业源生的贷款和应收款项、持有至到期日的投资、为交易而持有的金融资产以及可供出售的金融资产等在内的金融资产的公允价值。1995年的IAS 32《金融工具：披露与列报》，要求企业对每一类已确认和未确认的金融资产和金融负债披露公允价值信息，标志着公允价值在金融工具与衍生金融工具中的应用。1997年，IASC和CICA共同发布了《金融资产和负债会计》讨论稿，表明所有金融工具都要以公允价值计量的立场。1999年的IAS 39《金融工具：确认和计量》取代了IAS 32的部分披露条款，完整地规定了以公允价值对金融工具进行确认、计量的具体做法。2000年的IAS 40《投资性房地产》规定主体可以选择以成本减去折旧或者公允价值进行后续计量，公允价值的变化立即在损益表中确认。2001年的IAS 41《农业》把公允价值会计直接应用到农业方面。据谢诗芬教授统计，在截至2001年2月有效的35份IAS/IFRS中，有21份涉及公允价值，占60%。 　　2004年3月,国际会计准则理事会（IASB）正式发布了改进项目下的14项准则，同时取消了1项准则。在这14项被改进的国际会计准则中，发生实质性变化的有7项准则，其中涉及公允价值应用的主要有：（1）IAS 16《不动产、厂场和设备》中规定将所有资产交换交易统一按公允价值计量，不再区分同类资产交换和非同类资产交换；在后续计量中如果不动产、厂场和设备项目的公允价值能够可靠计量，主体可以按重估价计量。（2）IAS 27《合并和单独财务报表》中取消了在单独财务报表中允许采用权益法的规定，要求在单独财务报表中，对子公司的投资、对联营企业的投资以及对联合控制主体的投资，均采用成本法与公允价值法核算。（3）IAS 28《对联营企业的投资》和IAS 31《合营中的权益》都将风险资本投资者、共同基金、单位信托及其他包括保险投资联结基金的类似主体持有的在联营企业中的投资，以及对共同投资主体的投资的会计处理排除在外，要求将它们作为为交易而持有的金融资产处理，根据IAS 39《金融工具：确认与计量》的规定，运用公允价值计量，并将投资的公允价值的变动计入变动期间的损益。 　　2005年9月，IASB将“公允价值计量”项目列入议程并多次开会讨论，计划于2006年第四季度发布讨论稿，目前正为制定“公允价值计量”准则积极准备。 　　（二）公允价值在美国会计准则中的应用 　　1. 20世纪70年代公允价值在美国会计准则中的应用 　　在FASB成立以前，APB在1967年12月发布10号意见书，要求企业对应付债务用现值法进行摊销。1970年8月APB发布的16号意见书，要求对“企业合并”中获得的资产（包括应收账款）应用现值进行初始计量和摊销。1971年3月，APB发布了18号意见书，要求企业按照市场价格报告其普通股票投资的价值。同年8月，APB发布21号意见书“应收及应付款利息”，对现值概念进行定义，并指出了确定恰当折现率的方法。在SFAC 7发布以前，该方法一直是其他会计准则确定折现率的参照依据。1973年5月，APB发布29号意见书，对如何确定非货币性交易中涉及资产的公允价值进行指导。 　　1973年7月，FASB接替APB成为美国私有企业会计准则的制定机构。1975年12月，FASB颁布SFAS 12，要求对可变现的普通证券用公允价值计量。1976年11月，FASB发布SFAS 13，对租赁涉及的某些资产采用公允价值计量。1977年6